财政税收论文：浅析科学发展观背景下税收工作的理性思考

 　[摘要]确定合理的宏观税负水平是税收科学发展观的体现；深化税制改革、实现税制整体化是深入贯彻落实科学发展观、构建和谐税收的紧迫要求；改革税收立法机制、完善税收立法是贯彻落实科学发展观，实现依法治税的关键；正确处理税收与民生的关系是贯彻落实科学发展观的重要课题。
　　[关键词]科学发展观；宏观税负；税制优化；税收立法；税收与民生 
　　　　 
　　党的十七大把科学发展观确立为我国经济社会发展的重要指导方针。贯彻落实科学发展观，正确把握税收工作在我国经济社会建设中的定位，切实解决好新的历史起点上税收工作中一些全局性、战略性重大问题，为夺取全面建设小康社会的新胜利而更好地发挥税收的职能作用，是当前和今后一个时期必须认真研究的重大课题。 
　　 
　　一、确定合理的宏观税负水平是税收科学发展观的体现 
　　 
　　宏观税负是指一个国家或地区的总体税负水平，简言之，就是税收收入占GDP的比重。它体现一个国家或地区在一定时期内所创造的价值中，国家通过税收收入所集中的程度，同时也反映财政分配政策的取向。宏观税负过高，会影响经济主体及个人在初次分配中的所得，挫伤其积极性；反之，则影响国家再分配的保障能力，削弱国家的宏观调控能力，阻碍社会经济的长远发展。可见，合理的宏观税负水平是实现经济可持续发展的必要条件。 
　　 
　　(一)税收与经济关系视觉下的宏观税负选择 
　　科学、客观地分析税收与经济的关系，是税收科学发展观的必要前提。税收植根于经济且反作用于经济。一方面，经济是税收的基础，经济增长的规模、速度、质量、结构决定着税收总量、增长速度和税收结构；另一方面，税收作为重要的调控手段，通过税率、税负、税收优惠等在投资、消费、分配和结构调整等诸多方面对经济增长产生影响。市场经济越发展，税收与经济增长的联系就越密切。就税收弹性关系而言，税收收入的增长依赖于经济的持续稳定增长，即税收最终来源于经济，经济的增长最终决定了税收能否长期保持增长态势。经济增长存在着上下波动的周期性，税收的增长必然也会受到这种周期性波动的影响；在经济增长速度减缓时，税收的增长率也会随之下降。因此，我们要确定合理的宏观税负水平，正确处理好当前需要与长远发展的关系、放水养鱼与应收尽收的关系，既不能违背政策擅自减免，也不能杀鸡取卵，竭泽而渔。 
　　 
　　(二)宏观税负同经济规模的适度配比问题 
　　在公共财政理念下，正确认识并处理宏观税负与经济规模的配比问题，必须遵循四条原则：一是宏观税负的确定，必须与公共财政的职能和政府活动的范围相匹配。财政、税收收多少，不是由政府说了算的，而是由政府的事权，确切地说是由政府提供给公民的公共品和服务的成本所决定的。因此，财政、税收的规模必须由"事权"与"财力"严格匹配，并通过法律的形式加以固定，而不能随意、无原则地加以扩张和突破。二是宏观税负的确定，必须借鉴"林达尔均衡"原理与受益原则相匹配。林达尔均衡是指个人对公共产品的供给水平以及它们之间的成本分配进行讨价还价，并实现讨价还价的均衡，在税收上指的就是纳税人交税与获得公共品和服务要均衡。受益原则是指政府所提供的物品或服务的成本费用的分配，要与社会成员从政府所提供的物品或服务中所获得的效益相联系。三是宏观税负的确定，必须与支付能力原则相匹配。支付能力原则是指政府所提供的物品或服务的成本费用的分配，要与社会成员的支付能力相联系。四是宏观税负的确定，必须满足税收效率原则。税收的效率原则分为税收本身的效率原则和税收的经济效率原则两个方面。税收本身的效益原则强调的是以最小的税收成本取得最大的税收收入。经济效益原则是指税收对经济活动的干预最小，税收使社会承受的额外负担最小，尽可能保持财政收入和税收对市场机制运行的"中性"。税收中性包括两个方面的含义：其一，政府征税使社会所付出的代价应以征税数额为限，除此之外，不能让纳税人或社会承受其他的经济牺牲或额外负担；其二，政府征税应当避免对市场机制运行产生不良影响，特别是不能超越市场而成为影响资源配置和经济决策的力量。 
　　 
　　(三)确定科学合理的税负理论 
　　确定合理的宏观税负是税收与经济良性互动的必要保证。国际上研究最适税收负担水平的代表人物是美国供给学派的阿瑟·拉弗，他以拉弗曲线说明了税率与GDP或人均GDP之间的函数关系：为了获得最佳的经济增长和经济收入，税率不能过高也不能过低，即有一个最优的税率，低于该点，财政收入不能支付在该经济水平下政府应承担的各种公共支出，不能为经济发展提供足够的保证，从而制约经济的发展；高于该点，将导致私人和企业负担过重，影响和打击投资者的积极性，影响各种资本的积累，从而削弱经济主体的活力，导致经济的停滞甚至下降。 
　　目前，我国在确定税收总体规模与经济规模的科学配比，恰当界定宏观税负水平方面，还没有确定一种接近于实际和国际通行的系数。因此，我们要以实事求是的态度，以求真务实的作风，重新审视现行税制并重新评估税收政策目标取向。用辨证的观点和思路认识税收与经济的关系，在确定宏观税负等方面，科学地做一些基础性研究和分析。我们必须要有一种历史的责任感和前瞻意识，清醒地认识和面对这个课题。 

二、深化税制改革、实现税制整体优化是深入贯彻落实科学发展观、构建和谐税收的紧迫要求 
　　 
　　税制优化问题一直是税收理论和实践中的一个重要问题。所谓税制优化，就是通过对现行税制进行改革调整，建立起最大限度地符合当前的环境条件及人们利益选择的税收制度，其目标是要设计一个适应当期经济发展状况、有利于达到税收"公平"、"效率"原则的理想税制。税制优化通过税制改革实现，是一个动态过程。 
　　我国现行税制是在1994年全面税制改革的基础上建立起来的。近几年来，我国新一轮税制改革已在一定程度上推开。综观这几年我国的税制改革，基本是渐进式改革，或者说是局部修补完善式的调整，并不是从整个税制的优化，从税制与经济发展的适应性、促进性、匹配性、前瞻性的宏观角度、全局角度来考虑问题。因此，面对新的经济发展的形势，我们应该多研究一些带有规律性的东西，站在更高的层次上考虑税制的整体优化。 
　　科学发展观的立足点是发展，这种发展是经济、社会和环境保护的一种协调的发展，因此我们制定税收政策也应树立全新的税收发展理念。我们所要进行的税制改革，是定位在"十二五"或者今后更长一个历史时期实施的。 
　　新的税制改革，就是要在科学发展观的理论框架下，按照中央提出的"简税制、宽税基、低税率、严征管"的总要求，通盘考虑税制的整体优化，包括税种的优化(主体税种和辅助税种的选择设置合理)、税种结构的优化(税种内部结构科学、税基分布宽)、税负的优化(宏观税负的适度、各税种税率的调整)、中央税和地方税的优化(税权的合理划分)、税收征管机制的优化。 　　三、改革税收立法机制、完善税收立法是贯彻落花生实科学发展观、实现依法治税的关键 
　　 
　　(一)税收的法律形式是实现税收的最高形式 
　　税收是国家为实现提供公共产品与服务和协调经济可持续发展两个基本职能的需要，依法对满足课税要件(要素)的当事人(包括企业与非企业)强制征收的货币收入。税法是国家权力机关或授权机关依照法定程序制定，用以调整税收法律关系的法律规范总称。税收具有两重基本属性：一是政治属性，即税收必须凭借国家权力才能获得。这种权力包括政治权力和财产权力，"强制性"、"无偿性"即是这种政治属性的外部形式特征。二是法律属性，税收必须运用法律手段才能获得，"固定性"(相对的)、"公平性"就是这种法律属性的外部形式特征。税收的两重属性决定了税收形式的两重性：一是行政性，即在税收征收过程中必须凭借国家的行政权力才能得以实现；二是法定性，即在税收征收过程中必须依照和运用法律才能得以实现。其中，法律形式是较行政形式更规范、更权威、更有效的形式，是税收实现的最高形式。理由主要有以下几方面：首先，从内容角度看，行政形式具有临时多变的特点，其与法律形式相比有更多的不确定性。比如，在迄今下发的几千项部门规章级以下税收规范性文件中，大多是针对某一地区某一税种或某一具体事项下发的临时性亟待解决的涉税问题的"红头文件"。这些"红头文件"的针对性较强，而缺乏全面性的指导意义，在实践中往往只能"参照执行"，造成执行的不确定性。而法律形式则具有严谨的逻辑和内容，其形式一旦固定下来就不会轻易改变。其次，从执行角度看，行政形式因其行政级次具有多层性的特点从而比法律形式具有更多的随意性。比如，在税收优惠政策的执行中，省、市、县甚至基层分局等各级次的税务机关均有一定的权限，由于我国尚未制定一部"税收优惠法"，税收优惠多以"红头文件"等行政形式下发，这给税收优惠的执行留下了较多的"随意处理"空间。而法律形式因为具有严肃的威摄力，它可以在更大程度上避免有令不行、有法不依的现象发生。再次，从程序角度看，行政形式因制定程序相对简捷，大量行政性文件缺少必要的法定程序，有很多的不规范性。法律形式因为具有严格的立法程序，能尽量避免税收行政性文件由于程序缺失而造成的不规范。最后，从约束角度看，行政形式缺乏严格的法定约束力，有很强的主观性。比如，评价征收管理质量的标准应该是"应收尽收"(征收率)，而实践中评价税务部门的工作质量是税收计划的"完成率"，现实税务工作中，依法征税的观念远低于依计划(任务)征税的习惯思维方式和压力。这是行政形式在税收实现(征管)过程中最典型的表现。法律形式以其法定主义的最高原则能够最大限度地保证依法应收尽收。 
　　 
　　(二)我国税收立法体制存在的问题 
　　第一，税收法定原则缺失。税收法定原则是税法的基本原则，也是税收法治的核心。世界上大多数国家在宪法中都明确规定了这一基本原则。迄今为止，我国宪法和税收法律中均未明确这一基本原则，税收法定原则的缺失直接影响着中国税收治理模式，即是"权治"模式还是"法治"模式，导致征税权力失控和纳税权益保障无力；同时导致了我国的税法体系形成中以法规为主、法律为辅的不正常局面。虽然这是由我国经济体制处于转轨时期的特殊国情所致，但从长远的眼光和发展的角度看，我国应该奉行税收法定主义，构建一个以税收法律为主、税收法规为辅的税法体系。第二，税收法律体系尚不完备。我国目前尚未对税收基本法律立法，缺少一部能统领所有税收法律、法规和规章的基本法律，致使税法实践中有的缺位、有的重复、有的相互冲突，等等。十六届三中全会确定的税制改革内容主要只涉及到税收实体法的部分内容，很少涉及税收基本法律的内容。另外，现行的税收实体法、税收程序法也存在诸多法律不完善的问题，比如税收执法程序违法就很普遍。程序违法的主要原因有二：一是观念上的程序虚无主义和程序工具主义；二是税收制度弹性过大产生的自由裁量权过度。第三，税收立法体制存在缺陷。我国税收立法体制的缺陷集中表现在两个层面：一是横向(全国人大与国务院)的税收立法权的分配不科学，国务院实际行使的税收立法权过大；二是纵向(中央与地方)的税收立法权的分配不合理，税收立法权过分集中于中央，地方行使的立法权过小。国务院"过分"行使委任的税收立法权的直接后果就是现行税法体系中税收法律与税收行政法规比例失调，大量的税收法规成为主体部分，致使税法的整体层次效率较低，权威性和稳定性较弱。中央集中的纵向立法体制必然导致中央立法权过于集中，不利于发挥地方政府的积极性和市场经济体制的作用。 

　(三)科学发展观背景下我国税收立法体制的完善 
　　一要完善税收立宪，奠定税收法制根基。宪法是国家的根本大法，国家征税权源于宪法，国家征税权行使对公民财产权利的侵入要受到宪法的约束，从而构成所有税收法律关系的基础。缺乏对公民财产权保障和对政府征税权约束的社会就不是法制社会，依法治税的根本是要有一部能够完善保护公民权利和制约政府征税权的宪法。通过宪法上有关税收的条款和对税的征收与使用的限制性规定，有助于规范国家的征税行为，防止征税权的滥用，合理配置税权。我国宪法中直接涉及税的条款仅有第五十六条第一款："中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务"。该条款的重心在于强调公民的纳税义务，这种以国家本位为基础的对纳税义务的片面强调，将国家和纳税人置于一种不平等甚至对立的境地中。税收立宪的要义是规范国家征税权，在国家征税权和保障公民财产权上达到平衡，因此我国的税收立法改革，首先要在宪法中规定税收基本制度，规定税收立法权、税权分配及限制，奠定税收法律关系的最基本规范。二要加快税收基本法的立法进程。从某种意义上说，税收基本法是税法的"宪法"，起统帅作用，税收实体法与税收程序法不得与其抵触。而我国目前缺少一部介于宪法与具体税法之间的税收基本法，因而有关税收法律体系中一些最基本和最重要的问题没有得到法律的认可，如税收的定义、目的、基本原则、构成要素、税收立法权、税收执法等都缺少高效力层级的规定。通过颁布税收基本法，有助于提高税收法律规范的地位，增强税收法律的权威性；有助于杜绝税收立法的随意性，增强税收法律的稳定性；有助于加强各税收法规之间的统一性和协调性，增强其可操作性。三要合理划分税收立法权限。首先是中央与地方立法权的划分。划分中央和地方的税收立法权，赋予地方更多的税收立法权是进一步推进我国各项改革事业的迫切需要。综合各方因素，我国中央和地方税收立法权限的划分应该遵循几条基本原则：责、权、利相结合原则；维护中央的宏观调控能力和调动地方自主性相统一原则；税收权限划分与国家的政权结构相互衔接、相互适应原则。过于分权不符合我国的实际，而权力的过于集中同样会导致各种问题的产生。因此，我国税收立法权的纵向划分应当以集为主，集中有分；即以中央集权为主，同时适当下放地方部分地方税的税收立法权，做到集中立法与适度分权的有机统一。集中立法，就是将税收基本法，中央税、中央地方共 享税等税种的实体法，以及税收征收管理、税务行政复议等税收程序法的全部立法权集中在中央；适度分权，是指除上述由中央统一立法以外的其他税法的制定权和一些地方税税法的解释权、税种开征停征权、税目增减和税种调整权下放给地方。其次是立法机关与行政机关之间税收立法权限划分。在税收法律主义原则日益深入人心的背景下，全国人大及其常委会应当成为我国税收立法的主体力量。未来全国性税收法律，特别是涉及我国根本税收制度、重要税收原则、涉及法人和自然人权利义务、基本税收征管程序等重大事项的立法，都应当由全国人大及其常委会来制定；包括税收基本法、税收实体法、税收程序法。当前，全国人大及其常委会还有一项重要工作，就是对现有税收法律规范进行清理，特别是对于一些颁布实施时间较长的"税收条例"，修订并颁布实施，提升他们的法律级次，逐步改变我国现有法律规范中"条例"、"规定"占主体的局面，真正贯彻税收法律主义原则。 
　　 
　　四、正确处理税收与民生的关系是贯彻落实科学发展观的重要课题 
　　 
　　税收是国家财政收入的主要来源，国家税收"取之于民，用之于民"，税收与民生息息相关，密不可分。税收既是民生问题中深化收入分配制度改革的重要内容，又是解决教育平等、就业公平、社会保障、医疗卫生等诸多民生问题的重要手段，因此，税收在推动经济发展、促进社会和谐中发挥着重要作用。近年来，税收收入的快速增长，大大增强了政府财政实力，增加了公共产品和服务的供给，为社会的科学发展、和谐发展提供了可靠的财力保证，也为改善民生、服务民众提供了有利条件。 
　　有学者建议我国应增加税收。他们的观点是政府增加了税收就可以为改善民生的社会保障、基础设施、扶贫等增加更多的投入，因为我国民生改善状况滞后于经济发展，税收需要超经济增长以便加快改善民生的步伐。另有些学者推崇轻税政策，认为轻税可为效率最高的人提供充分可支配的资源，能够迅速增加整个社会财富并惠及低收入人群。从我国现实看，低收入阶层、贫困阶层所占比重还相当大，人民的富裕程度远未达到理想状态。解决民生问题最有效的办法是给人以稳定的工作岗位，提供覆盖全社会的养老、失业、医疗保障。就我国目前国情而言，不可能也没能力提供高水平的社会保障，所以，增加就业岗位，鼓励个人自谋职业，减轻就业负担，提高低收入人群的收入就尤显重要。但我国的现状并不理想。目前不合理的税收治理政策和过高的税收负担，导致我国的中小企业难以大量地产生和发展。注册一家小公司，其财务会计、税收工商等手续都要一应俱全，不管有无收入，都要交纳各种税费，都要与各个相关的部门打交道。导致中小企业和个体户、自由职业者的生存步履维艰。大学毕业生很少有人愿意自主创业，更没有人像上个世纪90年代那样从政府部门和事业单位下海；公务员考试竞争异常激烈，几十人甚至几百人竞争一个岗位。这一方面说明我国民生问题任重而道远；另一方面也反映出我国中小企业和个体经济的负担过重导致经营状况不佳。目前，我国居民收入增长的速度远远低于税收的增长，我国税收每年都以20％左右的速度增长，而居民收入增长只有6％，财政收入增长的背后是居民生活负担加重和企业税收压力增加，国内消费需求难以启动。我们不能仅仅把税收负担比率的数字本身和西方国家进行比较，认为发达国家的税收占GDP的比例远高于我们，所以我们的税收负担就不算太高，而必须注意到我国和西方高税负国家在居民享受政府服务方面的差别。如果政府承担了家庭全部或大部分的保障支出，家庭经济压力大量减轻的话，政府税收即便从GDP中分割50％也不为多。我国政府支配社会财力近30％，而占人口80％的农民不在社会保障范围之内，即使享有社会保障的城镇居民，在教育、医疗、住房等消费面前，也是力不从心，无力负担。 
　　党中央提出了"坚持科学发展观"的重要思想，它的核心内涵是要求按照科学规律，以求真务实的精神，全面、协调和可持续地推进经济社会更快发展。解决民生问题一直是党的指导思想和实际工作的重心之一，是中国特色社会主义发展的重要课题，也是贯彻科学发展观的题中之义。而关注民生，改善民生，又必须以发展经济为前提。税收作为促进经济发展的重要杠杆以及调节利益分配的重要经济手段，需要充分发挥好职能作用，切实把关注民生摆在突出位置，用足用好各项税收优惠政策，鼓励民营经济发展，帮助农民增产增收，促进下岗失业人员再就业，调高个体工商户的税收起征点，扶持社会低收入群体，积极支持公益事业的发展，千方百计让老百姓尽快富起来。民富才能国强，民富国强才能从根本上构建和谐社会，才能国强民安，长治久安。