解放军文职招聘考试销售与收款循环主要账户的审计

（一）营业收入的审计目标

确定利润表中记录的营业收入是否已发生，且与被审计单位有关；

确定所有应当记录的营业收入均已记录；

确定与营业收入有关的金额及其他数据是否已恰当记录，包括对销售退回、销售折扣与折让的处理是否适当；

确定营业收入是否已记录于正确的会计期间；

确定营业收入是否已按企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当的列报。

（二）营业收入的实质性程序

1、主营业务收入的实质性程序

（1）取得或编制主营业务收入明细表，复核加计是否正确，并与总账数和明细账合计数核对是否相符；结合其他业务收入科目与报表数核对是否相符；同时检查以非记账本位币结算的主营业务收入的折算汇率及折算是否正确。

（2）查明主营业务收入的确认条件、方法，注意是否符合企业会计准则，前后期是否一致；特别关注周期性、偶然性的收入是否符合既定的收入确认原则、方法。

（3）实施实质性分析程序来获取审计证据。

（4）获取产品价格目录，抽查售价是否符合定价政策，并注意销售给关联方或关系密切的重要客户的产品价格是否合理，有无低价或高价结算以转移收入和利润的现象。

（5）抽取本期一定数量的销售发票，检查开票、记账、发货日期是否相符，品名、数量、单价、金额等是否与发运凭证、销售合同或协议、记账凭证等一致。

（6）抽取本期一定数量的记账凭证，检查入账日期、品名、数量、单价、金额等是否与销售发票、发运凭证、销售合同或协议等一致。

（7）结合对应收账款的审计，选择主要客户函证本期销售额。

（8）对于出口销售，应当将销售记录与出口报关单、货运提单、销售发票等出口销售单据进行核对，必要时向海关函证。

（9）销售的截止测试。对销售实施截止测试，其目的主要在于确定被审计单位主营业务收入的会计记录归属期是否正确，应记入本期或下期的主营业务收入有否被推延至下期或提前至本期。

（10）存在销货退回的，检查手续是否符合规定，结合原始销售凭证检查其会计处理是否正确，结合存货项目审计关注其真实性。

（11）检查销售折扣与折让。

（12）检查有无特殊的销售行为。

（13）调查向关联方销售的情况。

（14）调查集团内部销售的情况，记录其交易价格、数量和金额，并追查在编制合并财务报表时是否已予以抵销。

（15）检查主营业务收入的列报是否恰当。

二、应收账款的审计

（一）应收账款的审计目标

确定资产负债表中记录的应收账款是否已存在；

确定所有应当记录的应收账款是否均已记录；

确定记录的应收账款由被审计单位拥有或控制；

确定应收账款是否可回收，坏账准备的计提方法和比例是否恰当，计提是否充分；

确定应收账款及其坏账准备期末余额是否正确；

确定应收账款及其坏账准备是否已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当列报。

（二）应收账款的实质性程序

1、取得或编制应收账款明细表；

2、检查涉及应收账款的相关财务指标；

3、检查应收账款账龄分析是否正确；

4、向债务人函证应收账款；

函证目的是为了证实应收账款账户余额的真实性、正确性、防止或发现被审计单位及其有关人员在销售业务中 发生的错误或弄虚作假、营私舞弊行为。

（1）函证的范围和对象

审计人员不需对所有被审计应收款进行函证。函证数量、范围由以下因素决定：第一，应收款在全部资产中所占比重；第二，被审计单位内控强弱；第三，以前函证结果；第四，函证方式的选择。

一般情况下，注册会计师应选作函证对象的项目有：第一，大额或账龄较长的项目。第二，与债务人发生纠纷的项目。第三，关联方项目。第四，主要客户（包括关系密切的客户）项目。第五，交易频繁但期末余额较小甚至余额为零的项目。第六，可能产生重大错报或舞弊的非正常的项目。

（2）函证方式

函证方式分为积极的函证方式和消极的函证方式。

积极的函证方式又称肯定式函证，是指注册会计师向第三方发出询证函，要求第三方证实有关信息，注册会计师要求被询证者在所有的情况下必须回函，确认询证函所列示信息是否正确，或填列询证函要求的信息。

如债务人符合下列情况时，采用积极式函证较好：①个别账户欠款金额较大；②有理由相信欠款可能会存在争论，差错等问题。

消极的函证方式又称否定式函证，是指注册会计师向第三方发出询证函，要求第三方证实有关信息，注册会计师只要求被询证者仅在不同意询证函列示信息的情况下才予以回函。

当同时存在下列情况时，注册会计师可考虑采用消极的函证方式：第一，重大错报风险评估为低水平。第二，涉及大量余额较小的账户。第三，预期不存在大量的错误。第四，没有理由相信被询证者不认真对待函证。

（3）函证时间的选择

发出的最佳时间应是与资产负债表日接近的时间。

（4）函证的控制

注册会计师应当直接控制询证函的发送和回收：

①对无法投送退回的信函要进行分析、查明原因；

②对于采用积极式函证方式没有得到答复的，应采用追查程序，发第二、三封询证函；

③若反复函证仍得不到答复，注册会计师应采用替代程序、检查与销售有关的文件，以验证应收款的真实性。

（5）函证结果分析

产生原因主要有以下几种：

第一、购销双方记录的时间不同

①询证函发出时，债务人已经付款，而被审计单位尚未收到货款；

②询证函发出时，被 审计单位货物已经发出并已作销售记录，但货物仍在途中，债务人尚未收到货物；

③债务人由于某种原因将货物退回，而被审计单位尚未收到；

④债务人对收到货物的数量，质量及价格等异议而全部或部分拒付货款；

第二、一方或双方记账错误

第三、被审计单位的舞弊行为

（6）函证结果的审结和评价

注册会计师应将函证的过程和情况记录在工作底稿中，总结和评价应收账款情况，一般可作如下评价：

第一、重新考虑过去对内控评价和符合性，测试结果是否恰当；分析性复核结果是否恰当及相关风险评价是否恰当；

第二、若函证结果无审计差异，则可合理推论全部应收账款总体是正确的；

第三、如果存在差异，则应估算应收账款总额中累计差错数额，必要时扩大函证范围。

5、确定已收回的应收账款金额；

6、对未函证应收账款实施替代审计程序；

7、检查坏账的确认和处理；

8、抽查有无不属于结算业务的债权；

9、检查贴现、质押或出售；

10、对应收账款实施关联方及其交易审计程序；

11、确定应收账款的列报是否恰当。

三、坏账准备的审计

（一）坏账准备的审计目标

确认计提坏账准备的方法和比例是否恰当，计提是否充分；

确定坏账准备增减变动的记录是否完整；

确定坏账准备各期末余额是否正确；

确定坏账准备的披露是否恰当。

（二）坏账准备的实质性程序

（1）取得或编制坏账准备明细表，复核加计正确，与坏账准备总账数、明细账合计数核对相符；

（2）将应收账款坏账准备本期计提数与资产减值损失相应明细项目的发生额核对相符；

（3）检查应收账款坏账准备计提和核销的批准程序，评价坏账准备所依据的资料、假设及计提方法；

（4）实际发生坏账损失的，检查转销依据是否符合有关规定，会计处理是否正确；

（5）检查长期挂账应收账款；

（6）检查函证结果；

（7）实施分析程序；

（8）确定应收账款坏账准备的披露是否恰当。