财政税收论文：略论税收负担效应分析

 　[摘要]税收负担效应是指国家课税多少对经济产生的不同反应及效果，它调节国家与纳税人的利益关系，主要通过税收的职能来卖现。税收负担的投资效应可以表现为刺激投资或者抑制投资；税收负担的消费效应不仅会改变消费者的消费水平，还会对消费者的消费和储蓄以及不同商品的相对购买量产生结构性影响，进而影响商品的生产结构；税收负担的出口效应直接影响并决定一个国家出口商品的竞争力、出口商品的结构，进而影响国内的产业结构的调整与升级。税收负担还直接影响居民、企业及国家的储蓄，导致储蓄结构的变化。税收负担合理化，有助于投资、消费、出口、储蓄之规模与结构合理化，进而实现国民经济协调发展与良性循环。 
　　[关键词]税收负担；投资效应；消费效应；出口效应；储蓄效应 
　　　　 
　　税收负担反映国家与纳税人之间的税收分配数量关系，是一个国家税收政策与税收制度的核心内容，也是判别一个国家税赋轻重的重要指标。它在实质上反映与调节国家与纳税人的利益关系。税收负担效应是指政府课税多少对经济产生的不同反应与效果。税收负担过轻会影响国家财政收入，而税收负担过重则会损伤企业和纳税人的生产经营积极性。只有税收负担合理化，才能保证国家与纳税人之间利益关系的协调与和谐，才会对经济发展产生最佳的效应。研究税收负担效应，对我国税制的设计与税收政策的选择，无疑具有重要的理论意义及应用价值。 
　　由于税收负担效应主要通过税收的三大职能即筹集财政收入、调控经济运行、调节社会分配关系来实现，而税收的上述三个职能又具体贯穿和体现于投资、消费、出口及储蓄等重要的经济活动中，因而必须深入分析税收负担的投资效应、消费效应、出口效应及储蓄效应。 
　　 
　　一、税收负担对投资的效应 
　　 
　　税收负担对投资的效应主要表现为刺激投资与抑制投资两个方面。以往研究者一般把税收负担对投资的影响分为对政府投资的影响和对私人投资的影响，我们这里只研究税收负担对私人投资行为的效应。我们认为，征税是国家行为，国家投资也是国家行为，国家除了在一些关系国家安全和国民经济命脉的领域和重要国有骨干企业保留投资外，一般应退出逐利的投资领域，而应该更多地致力于民间资本不愿意进入的公共产品和公共服务的提供上。所以，政府对公共产品和公共服务的投资是不需要用税收杠杆调节和引导的，而税收对民间投资的效应才是我们的研究重点。 
　　相对政府投资而言，非政府行为的投资即企业投资和个人投资一般统称为民间投资。这类投资的基本特征是以投资利益最大化为目标，它与政府投资的目标有着原则性的区别，只要有获利空间，个人和企业就愿意投资。而政府投资有些完全是出于维护社会公平正义或者政治需要，经济效益的考虑是次于政治利益考虑的。税收对个人和企业投资的影响，可以是鼓励性的，也可以是限制性的，它主要是通过税收负担的高或低来推动不同时期和不同经济发展阶段的政策目标的实现。 
　　投资是经济增长的主要动力。各国政府一般都致力于扩大民间投资，并且利用税收政策来保持其持久力，延长其发展稳定期。特别是当经济增长缓慢、需要扩大投资时，在税收政策上常采取降低税率、扩大税收优惠和允许加速折旧等减轻税收负担的措施来刺激投资，比如企业所得税一般就充当这个重要角色。如果对资本的边际收入征税，可能使投资的边际收入下降，进而抑制投资行为；如果允许某些资本成本项目进行税前扣除，降低资本成本，则能鼓励投资行为。因此，在其他条件不变的情况下，任何旨在提高资本成本的税收措施，都将抑制投资的增长；而任何旨在使资本成本下降的税收优惠措施，都将刺激民间投资意愿。各国运用税收负担影响民间投资行为的方法通常有以下几种： 
　　1　调整税率。调整企业所得税税率会直接影响投资人的所得税税负，企业所得税税负的高低又直接影响投资者税后利润的多少。企业所得税税率越高，可供投资人分配的税后利润越少；反之，投资人利润就多。例如，我国企业所得税法就规定，对国家需要重点扶持的高新技术企业按15％的税率征收企业所得税。低税率直接刺激了民间资本竞相发展高新技术。有人提出，税收对民间投资的影响最好是无影响，保持税收中性。如果政府不发挥税收杠杆的作用，不利用民间投资的逐利性，那么一些投资数额大、投资回收期长而政府又无力投资的项目，可能永远也无法进行。当然，如果不是需要政府发挥"看得见的手"作用的项目，还是要设计合理的税负水平，尽量减少税收负担对投资决策的影响，以充分发挥市场"看不见的手"的作用。 
　　2　税收优惠。它是指根据国家一定时期的政治、经济、社会政策要求，对生产经营活动中的某些特殊情况给予减轻或免除税收负担。对应征税款依法减征称为减税，对应征税款全部免除称为免税，对外资企业还有再投资退税等方式，以达到刺激投资的目的。税收优惠可以按照不同的标准进行分类：一是从时间上可划分为定期减免和不定期减免。前者限于在规定的期限内给予减税免税，过期一般不再继续享受减免照顾，比如对新办外资企业的所得税"免二减三"的政策。后者是对特定纳税人和特定征税对象在一定范围内给予的减税免税，没有固定的减免时间限制，比如对安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资，可以在计算应纳税所得额时加计扣除。二是从性质上可划分为政策减免、困难减免和一般减免。政策减免是指配合国家有关政策所给予的减税免税，如对基础产业、农业投资所得的免税，对部分外商投资者投资所得的免税等。困难减免是指对纳税人因特殊情况纳税有困难而给予的减税免税。如汶川大地震后，国家对受灾地区的企业所得税、个人所得税、营业税、房产税、契税、资源税、城镇土地使用税、土地增值税、印花税、车船税、进出口税等税收给予减免。一般减免是指其他一般性的减税免税。三是从与税法的关系上可划分为法定减免和非法定减免。前者指基本税法中明文规定的减税免税；后者指基本税法规定以外的由行政性法规规定的减税免税。减税是对投资者的所得少征一定比例的所得税，以达到鼓励投资的目的。再投资退税是政府将已经征收的税款，在投资者将投资收益进行再投资时予以退还，以鼓励其扩大投资规模。 

　3　折旧方法。从折旧方法来看，企业所得税中的折旧政策对投资具有较大的影响。在税法上允许加速折旧是鼓励投资的主要措施，如果所得税制度允许的折旧率高于实际应该折旧率，则企业的计税所得就会相应减少，企业所得税负就会减轻，投资人就得到了税收鼓励，从而可能加大投资。我国企业所得税法规定，企业的固定资产由于技术进步等原因确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。比如，软件加速折旧规定，企事业单位购进软件，凡购置成本达到固定资产标准或构成无形资产的，可以按固定资产或无形资产进行核算。内资企业经主管税务机关批准，其折旧或摊销年限可以适当缩短，最短为2年。再比如，特殊设备加速折旧规定，对促进科技进步、环境保护和国家鼓励投资的关键设备，以及常年处于震动、超强度使用或受酸、碱等强烈腐蚀状态的机器设备，经报国家税务总局批准，可缩短折旧年 限或采取加速折旧的方法。这些减轻税负的税收安排，较好地引导了民间投资的方向和领域，促进了国民经济结构的进一步调整和优化。 
　　与减轻税收负担对投资的鼓励效应相对应，加重税收负担对投资则有抑制效应。当经济发展过热，需要抑制投资时，国家可在税收上采取限制性措施，如提高税负、减少税收优惠和降低在税法上允许的折旧率，相应加大投资人的税收负担而使其减缓或削减投资。前几年为抑制房地产过热，国家通过征收固定资产投资方向调节税的方式控制建设规模；为刺激消费，扩大内需，减少人们的储蓄，国家曾对存款利息开征20％的利息所得税；为控制"炒房团"对商品房价格的推升，国家出台了2年内转让房产征收20％的营业税以及个人所得税的规定，等等，这些都有效地发挥了税收负担对投资的抑制效应。 
　　 
　　二、税收负担对消费的效应 
　　 
　　税收负担对消费的影响主要表现在两个方面：一是税收负担的轻重会通过收入效应和替代效应，对居民收入在消费和储蓄之间的配置产生影响；二是税收负担会改变不同商品的税后相对价格，税收的收入效应(减少消费者的可支配收入)将降低消费者的消费数量，其替代效应将使得消费者对不同商品的购买量发生变化。也就是说，税收负担不仅会改变消费者的消费水平，而且会对消费者的消费和储蓄，以及不同商品的相对购买量等产生结构性影响(为了分析的简便，我们在此重点讨论税收通过收入效应和替代效应对消费水平和不同商品相对购买数量的影响)。具体而言，税收对家庭消费行为的影响主要表现在收入效应和替代效应两个方面。所谓税收对消费的收入效应是指因为承担税收减少了家庭的可支配收入，从而降低了家庭的商品购买量；所谓税收对消费的替代效应是指通过税负转嫁使得商品的相对价格上涨，出于节约费用的考虑，家庭会减少对课税或重税商品的购买量，而增加对无税或轻税商品的购买量，也就是用无税或轻税商品替代对课税或重税商品的消费。 
　　实际上，收入水平是家庭消费决策的硬约束，理性的家庭会根据商品的价格高低，选择不同商品的购买量组合来实现效用最大化。政府的课税会直接或间接地拿走一部分收入，从而降低家庭的可支配收入水平。比如提高个人所得税税率就会直接减少个人收入；提高消费税税率会提高商品价格，间接增加家庭的购买支出，降低其实际收入水平。所以，在国家增加税负的情况下，家庭的可支配收入必然难以维持原有的消费选择，为了实现最大效应，它只有两个选择：要么减少购买量和消费量，即产生收入效应，要么对原有的消费组合进行调整，即减少对税率相对较高的商品的消费，增加对税率相对较低的商品的消费，也就是用一种商品替代一部分另一种商品的消费。 
　　 
　　三、税收负担对出口的效应 
　　 
　　当前，研究税收负担不能仅仅局限于在国内经济和市场条件下就税负论税负，还要以全球化视野来考量税收负担问题。事实上，税收负担的确定已经成为一国出口商品参与国际竞争的一个重要政策手段。 
　　1　降低税收负担是提高本国出口产品竞争力的主要手段。在经济全球化和贸易自由化的现代社会，特别是我国加入WTO后，在消除贸易保护和关税壁垒以及非关税壁垒的承诺下，灵活运用税收负担提高本国产品竞争力的主要载体是出口退税率。国家通过给企业退还整个流转环节的税收，使其产品以零税率或者低税率进入国际市场，以提高产品在国际市场的竞争力；同时，也促进了出口导向型国内企业的发展，增强就业吸附能力，为国家积累大量外汇储备。实践证明，降低出口企业的税收负担，也就是提高出口退税率，对促进我国外贸出口和经济增长起到了极大的推动作用。 
　　通过出口退税，不仅降低了企业的税负，而且能有效促进本国经济增长。突出表现在三方面：一是能扩大企业的海外市场，促进生产力发展。尤其是其产品在国内消费有限的企业，出口贸易能够给企业带来广阔的市场空间。在我国南方沿海地区，一半以上的中小企业依赖出口生存，这些企业的产品主要靠低廉的价格占有市场，如果不能以低税或元税价格进入国际市场，那么企业毫无出路可言。二是可以为经济增长积累必要的外汇储备。经济快速发展需要引进国外先进设备、技术和原材料等，外汇储备必不可少，扩大出口是换取外汇的重要途径。多年来，我国一直保持较大的贸易顺差，外汇储备连续多年位居世界前三，2008年取代日本成为全球第一。不管如何评价高额外汇储备带来的弊端，但实实在在的储备毕竟增强了我国的抗风险能力，提升了我国参与国际贸易谈判的话语权。三是参与国际市场竞争和国际分工。出口贸易为技术进步和人力资本积累创造了良好的条件，包括信息资源的获取、技术人才的培养等。可以说出口贸易使一国的生产与世界联系起来，促进了生产力进步和经济增长。可见，税收杠杆是推动出口贸易增长不可或缺的有效工具。 
　　出口退税还可以在世界范围内维护商品的公平竞争。因为各国税率千差万别，即使劳动生产率完全相同的两个国家也可能仅仅由于国内税负的不同而在同一产品的价格上有很大的差异，造成不公平竞争。只有退还出口产品在出口国国内生产和流通过程中已交纳的全部税金，使出口货物以不含税的零税价格进入国际市场，才能真正实现公平竞争。亚当·斯密的《国富论》曾对出口退税有过专门论述。他认为，商人和制造业者，不以独占国内市场为满足，却为他们的货物谋求最广大的国外销售市场。但由于他们的国家在外国没有管辖权，他们要独占外国的市场，简直是不可能的。所以，一般来说，他们只好请求奖励输出。在各种奖励中，所谓退税，似乎是最合理的了。 
　　出口退税的主要税种为增值税。增值税是按增值额的大小实行多环节征税，无论产品经过多少环节，都可以计算出各环节所缴纳的税款，并采用发票扣税的办法，使每个环节所含增值税税款更加清晰，便于把各环节已纳税款核算出来退还给企业。通过税负杠杆降低出口产品的税负，对进口产品征税或者征收高额的税收，会较好地满足国家宏观经济政策的需要。外贸比较优势原理告诉我们，进口产品必有一部分是属于国内短缺的资源和产品，而出口产品必有一部分是属于我国优势的产品，通过进出口贸易循环，不仅改善了国内总供给和总需求的结构，还会产生经济总量扩张的结果。 
　　总之，调整出口产品税负，对经济有深刻影响。第一，对产业结构的影响。国家对附加值含量不同的产品实行高低不同的退税率，发挥"税收诱因"效应，优化资源配置，推动产业结构调整。第二，由于各地区出口占出口总额中的比重不一样，不同产品出口退税率的差别，以及出口退税的政策倾斜等，也会影响到地区经济结构。第三，出口退税主要是针对增值税而言的，增值税为中央和地方共享税，在中央财政并未拿到全部税收的情况下，要求中央全部退税，会对中央和地方财政负担结构产生影响。