财政税收论文：外国税收的经济影响

 一、问题的提出

俄罗斯国家财政资金来源于国内支付，其中包括来自进出口产品和服务的对外经济贸易等。国家税收收入和非税收收入不仅仅纳入预算范围。除了联邦预算和辅助的区域预算外，还有预算外国家资金、储备基金和国家福利基金。从收入特点和行政征收方法来看，联邦预算收入来源多种多样，渠道繁多。由于征收特点不同，各个部门执行征收、检查和其他职能。起关键作用的是国税局( ФНС) 和联邦海关( ФТС) ，它们在保障联邦预算收入部分的贡献体现在表1 中。在对某个区域税收规模和意义的对比评价中，一系列问题是由某些税收的作用引起的。用什么样的税收收入总额同未知的指标相比是恰当的呢? 俄罗斯预算收入或联邦预算收入能否成为这样的宏观指标呢? 如果研究期间税率、税基发生了明显变化，那么如何来解释某种税收一系列动态指标，比如说增值税或者所得税。回答这些问题之前，我们列出预算体系收入来源部门结构和国家财政收入其他部门结构图( 见图 1) ，并探讨我们答案中形成的几个话题。

第一，海关和国税局征收的国库收入存在不同。如果说国税局征收的税收在很大程度上同经济部门现实的经济指标联系在一起，那么对外经济贸易的收入，首先是出口关税在俄罗斯复杂的出口结构中具有动态的、地域特点的优势。

第二，联邦预算中海关征收的税收收入的作用在国家预算体系中的作用是加大的。不久前世界石油价格的波动使俄罗斯税收达到史无前例的高份额①市场经济发达国家，如美国、英国、德国，虽然征收方法不同，至少其联邦预算中关税所占份额少。②。除此之外，由于现代俄罗斯传统出口商品国际市场行情特定产生了相当大的对外贸易收入的不稳定性。

第三，形式上联邦预算没有变化，但实质上其概念本身已面目全非，准确地说，它的来源走样了。由于设立了稳定基金( 依靠一系列特殊条款，以前是联邦预算组成部分) 联邦预算同其他预算收入之间的关系变得复杂了。2008 年联邦预算收入分为石油天然气收入和非石油天然气收入，把稳定基金转化为储备基金和未来一代基金( 国家福利基金) 之后，形势就更加复杂了。

石油天然气收入的一部分以石油天然气转账形式转向联邦预算的财政支出。形成石油天然气转账之后，石油天然气收入余额全部进入储备基金，储备基金额度多少由确定一个财政年度联邦预算的联邦法律决定。充实储备基金达到指定额度后，石油天然气收入进入国家福利基金。从2010 年 1 月 1 日到 2013 年 1 月 1 日储备基金规定的额度没有确定，联邦预算的石油天然气收入没有用到财政保障石油天然气转账和储备基金以及国家福利基金，而是用到联邦预算支出财政保障上。③另一个例子，2002 年之前社会服务一系列融资完全依靠国家社会预算外基金缴费( 俄罗斯联邦社会保险基金、莫斯科养老联邦基金) 。从2002 年到 2009 年这些缴费一部分以社保税形式进入联邦预算。从 2010 年起情况又发生了变化:保险缴费直接进入俄罗斯联邦退休基金。由于所有这些转变本身是可以被证明的，预算收入和基金之间比例明显依赖于国家波动的需求来摆动，甚至在非常短的周期内中央收入结构可以发生重大变化。作为后果地区税收的机械照搬，进入国家预算体系或联邦预算的局部税收和总体税收变得无法比较得到指标，同时包括其中令人信服的解释。对于解释研究期间税率或者税基发生明显变化条件下同一税收指标的动态变化问题，我们给出如下结论: 税收结构没有变化，只是税收形成的方法、手段和具体征收情况变化了，类似的动态变化分析可以从理论上理解现在的模型体现了某一时期的税收征收。如何理解这一问题是个单独的话题。

二、税收统计中反映的经济危机

随着联邦预算收入由于良好的国际贸易行情更多地超过了支出，立法者明显地降低了一系列重要税种的税率，当然还引入了补充条件、限制、优惠政策。表 2 数据显示，2002 年和 2009 年的所得税、2004 年的增值税、2005 年统一社保税税率( 最高税率) 明显降低。关键问题是这如何反映了预算体系中的税收总量呢?

大多数专家，其中包括财政部门专家支持降低税负本身不能激发企业与此相适应的纳税行为。走出"阴影"不能弥补有效税率降低的减收后果，相反，可以再进入"阴影"。

通过实证研究划分出影响税收总量众多因素中影响税负变化的参数，并评价参数的影响。为此，必须使用专门研究方法进行大量研究。与此同时，如果税率降低，税收比例与地区生产总值的变化引起经济实践的兴趣。税率由 2001 年的35% 降低为 2002 年的 24% 之后我们观察所得税单位指标的变化轨迹( 见图 2)。

2002 年到 2003 年单位税收指标与 2001 年基础相比有规律地下降，大约是 30%，这与改革的要求是相符的。但是 2004 年指标增长了，虽然还没有达到 2001 年的水平。从 2005 年起研究指标的水平超过了基础指标。

我们认为图 2 的曲线表明了正确的税收决策。一方面，头两三年预算体系承担的"牺牲"在未来得到了绰绰有余的补偿，另一方面，也大大拓宽了企业投资和创新的灵活度。虽然，经济危机给整个图形带来了根本改变，但同时也带来了下一个话题: 即企业所得税是周期性发展的敏感指示器，它的波动是由整个经济趋势决定的，但是波动是强烈的无论是上升阶段还是下降阶段。

以上解释建立在机械的税收计算基础上。实际情况是海关征收的税收总额是在现实国内市场税收基础上计算得出的。换句话说，海关征收的税收的增加导致国税局征收税收的减少。于是，2006 年国税局征收的增值税份额实际上增长了近一倍，由 19． 8%增加到 38． 8%。①2008 年增值税总量同 2006 年指标对比结果是显而易见的。2009 年增值税增长只是同糟糕的 2008 年对比的结果。至于谈到统一社保税其税率由 2004 年的35． 6% 减少到 2005 年的 26． 0% ，导致税收单位指标减少甚至比改革的要求还要多。在经济危机发生的 2008-2009 年统一社保税的波动比区域生产总值更令人欣慰。

这样从我们研究的三种情况看只有一种情况下( 企业所得税) 税率降低成为补充税源。为什么同一工具和手段导致不同的税收后果? 为了回答这个问题必须进行专业的研究。众所周知，经济危机在 2008 年中期开始表现出来，虽然大多数情况下按年整体上税收收入惯性增长，但不像从前那么快。2007 年俄联邦税收按名义价格增长 28． 1%。有一种例外，涉及增值税总量明显减少。

2009 年税收收入减少 20% : 俄罗斯总体上消费税、个人所得税和统一社保税大约停留在上年的水平上( 见表 3) ，但是资源税和企业所得税明显减少。实际上增值税也减少了( 与2007 年相比大约减少 15%) 。

图 3 数据显示 2009 年经济危机按季度变化的特点。显然，到三季度税收下降的趋势缓解了，四季度税收呈上升趋势。所有经济部门形成的俄罗斯整体税收在 2009年大约下降 20%( 见表 4) 。我们看一看具体部门( 经济活动领域) 税收下降的特点。经济实体部门应对经济危机的能力是最脆弱的: 开采部门税收大约下降 37%，加工部门下降23% 。销售不动产、租赁业和服务业下降近 25% ，这一领域泡沫特别大。到2008 年这一领域税收只是比交通运输业、通信业和建筑业总和少 10%。在

该领域税收增长速度是没有先例的: 2006 年增长25． 5% ，2007 年增长 70． 7% ，2008 年增长 52． 0% 。一些领域，首先是基础设施领域---供电、供气、供水以及交通运输和通信在很大程度上缓解了经济危机带来的对税收的消极影响。来自这些部门的税收与 2008 年相比甚至稍有增长。这可能作为发展基础经济领域的理由。

联邦税收 2010 年一季度税收数据表明，税收总额( 按当前价格) 与 2008 年同期相比增长 10．7% ，这个增长可能首先依赖增值税以及个人所得税。企业所得税尽管比 2009 年同期指标高，但是同 2007 年相比仍然低很多。

三、技术现代化和税收政策

为了使俄罗斯获得经济创新国家地位需要特别的努力。2008 年只有 9． 6% 的俄罗斯企业实施创新，比德国、英国或挪威少 1/5 到 1/7。俄罗斯工业生产中创新产品份额不到 5． 5%，而美国达到70% ，中国接近 34% 。①不久前采取的补充国库目的的税收政策完善措施在克服俄罗斯经济大部分领域形成的落后技术方面起到了一定的作用。近年来国家权力机关开始较全面地考虑税收体系和转向发展的创新道路必要性之间的关系。俄罗斯总统梅德韦杰夫在2009 年 12 月俄罗斯联邦会议的咨文中提出了与此相符的政治立场。但是政府以前也力图提高创新投资的力度，采取税收政策推广创新，其中包括所得税。但是这些努力没有达到预期效果。一系列税收优惠政策不配套，恶意使用实施明显的，行政费用高而无效率。

有意义的新措施是同 2002 年 1 月 1 日生效的《俄罗斯企业所得税法》相联系的。所得税最高税率有 35%降低到 24%，税法及时废除了大部分税收优惠。加大了用于研发用途方面支出的扣除。有成果和无成果的研发支出统一扣除的形成引发了令人感兴趣的创新［1］。后来政府的决策激励了技术现代化的进展。但是目前很难说政府懂得了发挥新税法作用同创新经济发展的必要性: 在《2008---2010 年俄罗斯税收政策的主要方向》第 18 部分"为实现创新活动创造税收激励"题目内容总共才占了 1 页的篇幅。俄罗斯总体税负可同发达国家进行大致比较。2008 年俄罗斯不计算公债的税负占国内生产总值的 31%，而总体上占 34%。经合组织成员中的发 达 国 家 税 负 平 均 达 到 国 内 生 产 总 值 的36%［2］。

指望在中短期中俄罗斯经济总体税负大幅下降是不现实的。国家的社会职责太大了，基础设施处于荒芜状态，国防支出难以降得下来。② 亟需转到结构调整上来。很久以前就开始讨论同降低税率相联系的预算收入下降的风险。参与讨论的是经济和财政部门的主要领导。在讨论中我们发现以下问题: 一是预测专家根据税法变化对预算的评估在准确度方面是不高的。举个税法改革后企业所得税预测评估的例子: 2005 年联邦预算方案说明中预测收入 2，590亿卢布，而实际收入是 3，376 亿卢布。2006 年相应数据预测收入 3，379 亿元卢布，而实际收入是5，099 亿卢布［3］。二是经常把征税评价作为税法改革的结果。换句话说，自觉或不自觉地把国库的成果看作是税收政策成功与否的唯一标准。

所有的税收参数和税收优惠都在某种程度上直接或间接地影响经济主体的行为，其中包括经营主体对长期投资和创新的决策。法律制定和行政管理方法的成果不能只归功于税款的征收，尤其在短期内。在这种情况下，长期经济发展的利益不可避免地成为当前财政预算的牺牲品。我们认为，税收和折旧政策关系问题是评价不当的佐证。在实际方案中累计折旧及其规定应当保证补偿资本金。在没有通货膨胀或通过膨胀不明显的情况下利用某种折旧规定在简单或扩大( 依赖技术进步) 再生产框架下进行折旧扣除来实现投资积累。在通货膨胀严重情况下，加速折旧不能完全解决问题，应当将与补偿资本金需求一致的累计折旧扣除重新评估。

20 世纪 90 年代后半期在俄罗斯分权秩序中出现了重新评估资本金的可能性。换句话说，现在每个企业可以选择每年重新评估资本金或者不选择。重新评估有各种方法实现。原则上根据2002 年 5 月 8 日公布的《会计准则》中资本金核算的规定，税收计算同会计上重新评估不同，不影响企业所得税大小，折旧扣除按评估前价格计算。在会计核算中的累计折旧在账簿上看在任何通货膨胀情况下，资本已弥补。至于谈到如何计算税收扣除中的折旧，这里再生产基础条件不变是前提，也就是设备买价与记账价格是稳定一致的。同时累计折旧不能实际上弥补所花费的资本金的全部，而只是弥补一部分，弥补的越少，通货膨胀越重。

为了满足当前的预算需求依靠折旧提取形成的企业投资能力实际上在减弱。用于弥补资本金的大部分折旧由于税收的特别计算方法重新分配到所得税税基中，征收相应的税收。由于类似税收计算规定让人明白为什么企业在许多会计核算方面采取独立折旧政策以及重新评估资本金政策，因为这不取决于税收规定，最终税收收入不受影响。同时，财产税直接取决于资产评估价格和会计核算中采取的折旧计算方法。这样，如果财产价值减少而相应产生财产税减少，按企业资产评估价值缴纳财产税是划算的。

许多企业由于评估工作量大，而且会计核算和税收存在差异，而拒绝采用评估。经济活动和融资活动的两倍，甚至是三倍( 对贷款企业) 的计算把分析的信息数据，特别是宏观数据变走样了。

这么多的不同结构是从哪来的呢?由于生产设备更新及现代化需求同保持预算平衡必要性之间的矛盾产生了与主要资本投资相联系的问题。众所周知，折旧扣除不是唯一支持生产设备现代化技术工艺水平的办法。利润是另一个投资源泉，但是资本拥有者和管理者共同着眼于创新发展和长期前景时才会如此。俄罗斯发展历史表明，经常是没有遵循这种条件，红利、当前利益和发展之间的利益冲突对生产设备更新没有益处。这样指望把净利润作为主要投资来源未必是合理的。在这方面也没有法律方面的支持。

而且实际上分摊销售额中的折旧不一定用于更新和创新。说实话折旧"白白吃掉"、破坏折旧再生产职能的情况既可以通过市场手段解决，也可以通过法律手段解决。我们认为回归 2002 年 1 月 1日前的状况: 是使整个折旧花费成为获得重大税收优惠的条件。这样有利于创新与经济发展。

综上所述，从 2001-2009 年的俄罗斯税收分年度、分税种、分部门的相关数据分析表明，俄罗斯税收在总体上保证了国家的财政预算收入，促进了俄罗斯经济的发展。但是现行的税收政策在一定程度上阻碍了长期投资与创新，特别是在企业所得税方面折旧政策未能充分发挥其促进投资的作用。目前看，为促进俄罗斯技术现代化、推动经济发展而从总体上降低税负是不现实的，只能通过税收结构的调整来促进产业结构的调整，最终实现创新与经济发展。