财政税收论文：不同类型增值税效应及转型分析

 摘　要：从世界各国实施增值税的实践来看，增值税有三种类型：消费型、收入型、生产型，不同类型的增值税对财政收入、 经济 结构、投资规模、物价以及进出口贸易等所产生的效应也不相同。我国推行的是生产型增值税，存在重复征税、导致 企业 决策扭曲、与产业政策目标相违背等 问题 。从优化税制角度出发，需要将现行生产型增值税转换为消费型增值税。本文 分析 了增值税类型转换的风险与机会，并对转型提出了具体设想。

　　关键词：增值税；生产型；消费型；效应；转型

　　根据税基的宽窄不同，增值税分为消费型增值税、收入型增值税和生产型增值税。三种不同类型的增值税对经济 发展 和财政收入都会产生不同的 影响 。如何根据国情和经济发展需要，选择恰当的增值税类型以更好地适应我国 社会 主义市场经济的健康而有序发展，是当前 理论 界和实际部门共同关注的焦点问题。本文从不同类型增值税对经济所产生的不同效应这一角度，试图分析我国增值税类型转换的可能性和现实性。

　　一、不同类型增值税的经济效应分析

　　对固定资产价值是否允许扣除，以及允许扣除多少，是区别消费型、收入型和生产型增值税的关键。按国际通行惯例，消费型增值税在 计算 增值额时允许把当期购买的固定资产价值在当期全部予以抵扣，收入型增值税在计算增值额时，仅允许扣除当期转移到产品价值中去的那一部分固定资产的价值，而生产型增值税在计算增值额时，不允许扣除任何固定资产的价值，由于对固定资产扣除方式不同，这三种类型的增值税对经济的影响也不同，主要体现在以下方面：

　　第一，对财政收入的影响不同。就税基而言，消费型增值税的税基最小，在社会总产值C+V+m中，扣除了C以及V+m中用于积累的部分。从范围来看，这时的税基小于理论上的V+m.收入型增值税的税基与理论上的V+m大致相同，生产型增值税的税基大于理论上的V+m.假定纳税人的销售收入相同，在税率相同的情况下，显然，税基宽广的生产型增值税取得的财政收入最多，其次为收入型增值税，消费型增值税取得收入最少。

　　第二，对税负结构的重新分配以及经济结构的影响不同。增值税的一个突出特点是不应存在重复征税，否则，就可能影响到经济结构的优化。消费型增值税在计算增值额时允许扣除当期购入的固定资产，一般不存在重复征税现象。但收入型增值税和生产型增值税由于在计算增值额时，部分允许扣除或不允许扣除当期购入固定资产，这就使这部分税款资本化为固定资产价值的一部分并分期转移到产品的价值中去，成为产品价格的一个组成部分，从而产生重复征税。对固定资产购进价值存在重复征税，可以造成对产业结构的逆向调节。首先，重复征税会导致行业税负结构变化，在一定程度上诱导加工行业的大力发展，抑制基础产业的发展。其次，重复征税导致资金密集型的行业税负明显重于劳动密集型的行业，这也体现出对产业结构的逆向调节。

　　第三，对投资规模的影响不同。由于消费型增值税允许对当期购入固定资产一次抵扣，就投资主体而言，实际上享受了提前抵扣税款的权利，相当于享受了国家提供的部分无息贷款，因此，它客观上会刺激投资的扩张，不仅刺激简单再生产的投资，而且还刺激扩大再生产的追加投资；不仅刺激国内投资，而且还吸引国外投资。这样有利于资本形成，刺激经济的增长。收入型增值税的课征结果是所有消费资料以及追加投资（即扩大再生产）所耗用的生产资料都负税，只有补偿（即简单再生产）所耗用的生产资料不负税，因此它对扩大再生产没有刺激作用。收入型增值税一般不改变人们投资取向，对经济增长的影响应该是呈中性的。生产型增值税不仅对所有的消费资料和用于扩大再生产投资课税，而且对于简单再生产的固定资产也课税，并且重复课税。因此，它不利于鼓励投资，特别是在资本有机构成高、资本密集程度大时，会起到抑制投资的作用。

　　第四，对物价的影响不同。消费型增值税具有刺激投资的作用，实行消费型增值税投资欲望会被进一步激发，导致社会购买力大大提高，某种程度上会引起需求拉动型的物价上涨。收入型增值税和生产型增值税对固定资产购进税款不能抵扣或只能部分抵扣，因此在一定程度上会抑制投资主体的投资欲望，从而抑制物价上涨。但是，如果投资主体具有独立的利益约束和风险约束，其资金成本是严格按照市场来确定的，那么，消费型增值税对物价水平的刺激作用会大大降低。

　　第五，对进出口贸易的影响。三种类型的增值税对进出口贸易的影响主要表现在税负上。在进口环节，如果国内货物采用消费型增值税，那么国内产品的税负轻于进口产品，有利于产品出口，抑制进口；如果国内产品采用的是收入型增值税，则国内产品的税负与进口产品税负应该趋于一致；如果国内采用的是生产型增值税，那么会出现国内产品税负重于进口产品税负的现象，不利于产品出口，有利进口。在出口环节，一般实行"出口退税"政策，国际上采取"征多少，退多少，彻底退税"的原则予以退税，能够实现全面抵扣已纳税款，迎合了终点课税原则，消费型增值税最容易保证足额退税。收入型增值税由于固定资产折旧额的确定有许多估计因素，足额退税在操作上有一定难度。而生产型增值税由于存在重复征税，难以做到彻底退税，因而生产型增值税使出口产品的税负相对较重，限制了出口。

　　二、对我国现行生产型增值税的实证剖析

　　 目前 我国实行的是生产型增值税，对固定资产投资所含税金不允许扣除。这一抉择导致增值税制运行中存在以下问题：

　　（1）没有解决生产资料的重复征税问题，与 现代 化、专业化、协作化生产方式的要求存在矛盾。生产型增值税不允许抵扣购入固定资产已纳的增值税税金，从而使这部分税款转化为固定资产价值的一部分，并分期转移到货物的价值中去，货物流转次数越多，对已征税款的重复征税也就越严重。

　　（2）生产型增值税导致企业经济决策的扭曲。生产型增值税影响企业的财务决策，尤其是企业的固定资产投资决策，对企业投资起着抑制作用。下面利用财务决策上的 方法 --净现值法来揭示生产型增值税和消费型增值税投资决策的差异。首先，我们形成如下基本假设：①投资者不享受任何税收优惠；②各期现金预测值为固定量，形成等额年金；③固定资产折旧不采取加速折旧，按直线法折旧；④固定资产无残值。

　　然后，我们设固定的资产价格为P；应纳增值税款为E；折旧年限为n；n年年金现值系数为A；年销售收入为S；年经营成本为C；折旧额为D；所得税税率为T.我们先考虑生产型增值税条件下的净现值。因为按n年直线折旧，所以折旧额D=固定资产原值/折旧年限。在生产型增值税条件下所纳增值税款E计入固定资产原值予以资本化，所以D=　（P十E）/n现金净流入量：

　　[S-C-（P+E）/n[（1-T）+（P+E）/n]×A=（l-T）A（S-C）+TA（P+E）/n

　　现金净流出量：P+E

　　净现值：（l-T）A（S-C）+TA（P+E）/n-（P+E）　 （1）

　　再考虑消费型增值税条件下的净现值，因为在消费型增值税条件下购置固定资产所纳增值税予以抵扣，因此所纳增值税不计入原值予以资本化。所以折旧 D=P/E

　　现金净流入量：[（S-C-P/n）[（1-T）+P/n]×A=（1-T）A（S-C）+TAP/n

　　现金净流出量是购置固定资产所支付的全部价款减去增值税进项税额的抵扣。所以现金净流出量：P+E-E=P

　　净现值：（1-T）A（S-C）+TAP/n-p　　　　　 （2）

　　由此可以推出两类增值税条件下，同一固定资产投资项目净现值间的差额。

　　净现值差额=（2）-（1）=E（1-AT/n）　　　　　（3）

　　由于年金现值系数A必然不会大于贴现年限n，且所得税率T必然小于1，所以AT/n< 1，这样（3）式就必然不会为负。这就说明在消费型增值税条件下固定资产投资的净现值将大于生产型增值税条件下的净现值。由此可见，对于同一投资项目，在实行消费型增值税的情况下财务评价可以通过，投资具有可行性，而在生产型增值税条件下投资可能不具有可行性。因而，生产型增值税对企业投资决策有一定的抑制作用。