财政税收论文：发达国家土地税制的比较研究

 　　土地税制是指一个国家或地区各种不同的土地税种组成的土地赋税体系。土地税制 问题 的 研究 ，对落实保护耕地的基本国策，加强国有土地资产管理，进一步推进财税体制改革具有十分重要的作用。国外发达国家在这方面的做法比较成熟。本文拟对美国、英国、加拿大、日本四国的土地税制进行比较研究，并为我国提供借鉴。本文之所以选取这4个国家，是因为它们的税制比较完善，税种比较齐全，税收归属明确，税负水平合理，计税依据 科学 。 
　　 
　　一、国外土地税制的比较 
　　 
　　（一）税种设置 
　　1、美国。美国是一个以所得税为主体的复税制国家，实行联邦、州和地方政府各有侧重税种，税权彼此独立的课税制度。税种主要包括三个方面：所得税性质的土地税、财产性质的土地税和财产税性质的土地税。20世纪以后美国财产性质的土地税逐渐过渡为以房地产为主要课税对象，即房地产价值税。财产税性质的土地税包括遗产税和赠与税，是从土地上派生出的税收。 
　　2、英国。英国是实行分税制的国家，与土地有关的税收有两大类：中央税和地方税。中央税种有所得税、增值税、遗产税、印花税。地方税种中只有财产税，其中包括居住用不动产税和经营性不动产税。 
　　3、加拿大。加拿大的土地税是根据不同环节进行征税的，分别对土地的保有和转移进行征税。主要包括不动产保有税、不动产转让税和营业性不动产税。除一般不动产税外，各省都授权市区政府征收特别税或费，以弥补地方政府公共设施的开支。 
　　4、日本。日本在第二次世界大战之后以所得税为主体税种，税种划分为所得税性质的土地税、财产税性质的土地税和其他土地税。其中，所得税性质的土地税有以下两类：不动产租金或所得税和不动产转让所得税。财产税性质的土地税又分为国税和地税，国税中的土地税分两类：地价税和继承税；地方土地税收体系又分两级：都道府县税（以不动产取得或购置税等为主）和市町村土地税（以固定资产税为主体税种）。 
　　（二）税负水平 
　　土地税是地方政府财政的主要收入来源之一，国外土地财税政策坚持"宽税基、少税种、低税率"的基本原则。发达国家虽然实行低税率，但由于税基宽、效率高的缘故，仍然能够为政府提供相对充足的收入。据美国林肯土地政策研究所的Yu-Hung Hong博士的一份报告中统计，土地税在地方收入中均占有较高的比重。 
　　 
　　（三）征收管理 
　　1、美国。美国主要土地税种的课税权、税收立法权以及课税收入均归地方政府，是一类典型的地方税种。其中，美国的三级政府均课征所得税，财产税是美国州及州以下地方政府的主要财源，课税收入也全部归属相应的地方政府支配。 
　　2、英国。在英国，税务 法律 、法规由中央政府颁布。在英格兰、威尔士和北爱尔兰，中央政府负责收集房地产的数据及对纳税房地产评估；在苏格兰，这些是地方政府的一项职能。中央税由中央政府征收管理，地方税由地方当局征收管理。 
　　3、加拿大。加拿大不动产的税收征收方式采用的是从价计征，不动产税属于地方税种，由省级政府和市政府合法开征，收入全部用于地方财政预算支出。各省征收土地税是完全独立，通常市政府负责对市区内不动产进行征税，各省政府对市区以外的不动产征税。 
　　4、日本。不同的土地税收管理机构是相互独立的，土地税收实行中央、都道府府县、市町村三级管理，而三级政府土地税税权又相互独立。日本的国税由国税局负责征收，其余有关土地保有税种的收入分别归都道府县和市町村地方预算，土地税在日本地方税体系中占有重要地位。 
　　（四）税率 
　　1、美国。美国财产税的税率和课税办法由各地方政府自行决定，一般为3%-10%。美国开征的遗产税和赠与税税率为18%-50%，采用超额累进税率。所得税（含经营房地产所得）采取超额累进税率，个人所得税税率为15%、28%、33%、38%，公司所得税税率为15%、25%、34%。 
　　2、英国。税率一般由中央政府制定，地方政府无权改变税基和税率，但地方税的税率由各地自行决定。从1994年1月1日起，英国增值税税率变化为：标准税率17.5%；低税率为5%。所得税中，私人出租房地产租金收入在1930英镑以下的，税率为25%，以上者为40%；公司买卖土地和房产要上缴公司所得税，税率为33%。 
　　3、加拿大。加拿大没有全国统一的不动产税税率，税率主要依据各地方政府的收支状况自行规定。不动产税率的确定权在省或地方议会，地方政府广泛征求 社会 各界的意见，力求税赋公平公正。各省、市的不动产税大多采用不同税率征收，以此抑制贫富差距拉大。对于不动产转让税的税率确定各省、市的情况也不一样。 
　　4、日本。日本三级政府的税权彼此独立，各自确定相应税种的税率，进行征收管理。例如，日本的不动产购置税，属地方税，税率为4%；购置房产用于居住的土地税率为3%。日本的不动产标准税率为1.4%，最高税率为2.1%。

　　（五）税收优惠政策 
　　1、美国。在美国，免税是在州的 法律 框架下管理实行的，但是一些州在 应用 免税规定时允许根据本地的实际情况。免税主要是通过改变用于这些房地产的价值标准来实现的。所有的州均对政府所有的房地产免税，用于宗教和 教育 的房地产也通常被免税，但是州的法律在限定慈善机构的免税上存在差异。考虑到一些个人所有者的境况，一些州对低收入的老年人、残疾人及退伍军人一般部提供部分的免税。 
　　2、英国。在英国，免税是基于房地产的用途，而不是基于所有权。政府建筑是免税的，一般情况下没有针对个人的税收减免，除了在困难时期税收部门有权为个人减免税，但很少使用。对慈善机构要求减免80%的税收，地方政府可以给予更高的税收减免直到全免税。 
　　3、加拿大。加拿大不动产税的税收减免主要依据不动产的用途和不动产的所有者予以减免。此外，加拿大的一些省还设有税额扣除法、延期付税法，以减轻低收入家庭和有困难的特定纳税人的税收负担。多数减免税都是通过省级法规强制实行的；其他则是由市政府经当局批准对特定不动产给予减免税规定。 
　　4、日本。不动产购置税的减免是根据土地或房屋的用途和面积决定的。日本税法规定，对拥有土地l0年以上者免征特别土地保有税，土地取得税的免征点是10万日元。对学校、特定医疗法人、道路等一定用途购置的土地不征税。 
　　 
　　二、国外土地税制的特点 
　　 
　　通过对上述四个国家土地税制的比较，发现其土地税制在调节土地利用和有效配置方面有较好的经验，可 总结 出以下特点： 
　　（一）从土地税种的设置来看 
　　可对应于土地取得、土地保有和土地流转的土地税。土地取得税类：登记许可税、土地取得税、遗产税和赠与税；土地保有税类：土地税、定期土地增值税；土地流转税类：所得税、土地转移增值税。设置的有关土地的税种齐全，包括了土地的各个方面。 
　　（二）从税负水平来看 
　　体现了公平与效率相结合的原则。税收的核心是税负公平，各国均坚持"宽税基、少税种、低税率"的基本原则。"宽税基"是指除了免税规定的外，其余的均要征税；"少税种"，即国外设置的有关土地的税收种类相对较少，可避免因税种复杂而导致的重复征税，又可提高税收效率；"低税率"，要缴纳的税费种类都很少且额度较低。税率虽然不高，但由于税基较宽、征收效率较高，依然能为地方财政创造相对充足和稳定的收入来源。 
　　
　　（三）从税收管理来看 
　　土地税权在各级政府之间分配，所得税性质的多归于国税，财产税性质的多归于地方政府。从量上看，土地税主要由地方政府享有，并且成为地方政府的主体税种。 
　　（四）土地税制建立的土地制度基础和政策意义 
　　大多数国家和地区的税制体系以土地所有权私有和土地租金收益的私有为前提，税制结构合理。政府对土地市场的调控以各种法律法规为依据，体系完备。另外，针对不同地区 经济情况和土地类型的差异，采取了相当灵活的土地税收政策，因此，土地税制还具有相当重要的土地政策意义。 
　　 
　　三、对我国的借鉴 
　　 
　　我国现行土地税制存在着税种多、 计算 复杂、征税范围狭窄、减免过宽、税率过低等 问题 ，不利于土地资源的合理配置。只有针对这些情况，对我国土地税制进行改革，建立合理的土地税制体系，才能促进土地资源的合理配置和土地资产的合理流动，推进土地使用制度的顺利进行。通过对发达国家土地税制的比较与 分析 ，值得我国借鉴的有以下几点： 
　　（一）土地税种的设置 
　　西方国家普遍开征的土地税种比较完备，包括土地取得、土地保有和土地流转三方面的 内容 。1994年我国全面实施工商税制改革，涉及不动产的税种也扩展到14种，税种多，计算复杂，呈现重复与缺位、交叉并存的态势，而且征税范围狭窄。应将对土地课征的税种并入资源税中，规范资源课税制度。应该在耕地占用税的基础上建立农用地占用税。在所得税方面，应将 企业 所得税、外商投资企业和外国企业所得税、个人所得税合并，税率略降。城市房地产税是对房屋课征的，应并入房产税而从土地税体系中删除。另外，对低效利用土地的，征收土地闲置税。 
　　（二）土地税收的管理 
　　与发达国家地区相比，我国土地税收占地方财政收入的比重明显偏低，不能为地方财政提供充足的收入来源，而且土地税收对土地市场的调控能力较弱，难以提高土地资源的使用效率。应制定 科学 的《土地税法》，集中土地税立法。借鉴国外关于土地税收归属的经验，使我国土地税收逐渐成为地方财政的主要来源。同时应加大力度宣传土地税收制度，提高税收人员的素质，加强税收机构管理，提高税收的公平与效率。 
　　（三）土地税率的设计 
　　在需要土地税执行均分财富或谋取财政收入的职能的场合，土地税率的设计多采用土地与土地改良物统一税率制度。这时，土地或土地改良物常常被视作同质的财产税课税对象。在希望土地税执行资源配置功能场合，土地税率的设计往往采用差别税率制或双层税率制。这时，土地与土地改良物被视作非同质课税对象。现阶段我国土地税制设计应当以促进土地资源的合理配置和有效利用为优先目标，收入分配目标则处于相对次要的地位。 
　　（四）土地税制建立的土地制度基础 
　　在土地公有制经济里，只要土地使用权具有价值或土地的租金收益归政府以外的主体所有，便具备了课征土地税的条件，课征土地价值税或收益税就不存在产权制度障碍。因此，在我国现行的土地制度上，借鉴西方国家经验，加快土地产权制度改革，使产权明晰，且权能与其主体的权、责、利一致，建立符合我国国情的土地税收体系。还应不断加强土地法制建设，让法律来替代条例，加强税收的权威性。