关于三流一致、专用发票抵扣、虚开的那些事情

一、关于三流一致的问题

：

　　1、发票流

　　这里发票流的指向，纳税人需要做到，和权利义务的第一次发生的指向一致。

　　比如：A公司和B公司签订了一份销售合同，合同约定A公司向B公司 销售价税合计117万元的电子产品。这个是AB之间就该交易的第一次设定权利，发票只能由A公司开具给B公司。

　　(1)、无论B公司接受的货物是A公司指令张三、李四、王麻子交付的，只要B公司同意接受，因为基于合同的相对性，B公司只能向A公司主张货物交付，而不能向张三、李四、王麻子主张货物交付;

　　(2)、也无论接受货物的是B公司，还是S公司，因为基于合同的相对性，只有B公司能够向A公司主张该货物的交付，S公司不能向A公司主张货物交易。

　　(3)、无论货款A公司收取的货款是B公司直接支付的，还是由其他公司直接支付的，以为基于合同的相对性，A公司只能向B公司主张货款交付，而不能想其他公司主张货物交付。

　　(4)、无论B公司支付的货款是A公司直接收取的，还是其他公司收取的，因为基于合同的相对性，只有A公司而不是其他公司享有对B公司主张货款的权利。

　　2、货物流

　　现在的法律规定中没有规定，货物的直接交付方必须是开票方，也没有规定货物的直接收取方必须是受票方，更没有规定对此不能抵扣。比如在指示交付的场合。这里简单说说指示交付：

　　A公司销售货物给B公司销售，B公司销售给C，发票由A开具给B，B开具给C，B公司指示A公司将货物交付给C，《物权法》第26条规定：动产物权设立和转让前，第三人依法占有该动产的，负有交付义务的人可以通过转让请求第三人返还原物的权利代替交付。这里的实际交货方依旧是A公司。

　　3、资金流

　　尽管国税发1995第192号文规定：购进货物或应税劳务支付货款、劳务费用的对象。

　　纳税人购进货物或应税劳务，支付运输费用，所支付款项的单位，必须与开具抵扣凭证的销货单位、提供劳务的单位一致，才能够申报抵扣进项税额，否则不予抵扣。 这里的款项不是仅仅指现金，可以应收账款支付、可以用应收票据(应收账款和应收票据的直接付款人通常也不是开票方)支付等等，另外，即使是第三人代为支付，也是代开票人支付，实际支付人依旧是开票人。

　　税法只是法律中的一个非常细小的分支，更何况这个年代已久的效力层次极低的部门规章，不过纳税人尽量避开第三人代为支付等看起来和该文冲突的支付方式，毕竟打官司也是一件麻烦事。

二、关于增值税专用发票的抵扣问题

　　从增值税原理来说，只要该货物或应税服务该环节不退出增值税链条，就应当予以，如果退出增值税链条，则不得抵扣，比如讲货物用于集体福利或个人消费，货物非正常损失，用于非增值税应税项目，这里特别提及一下增值税免税不能抵扣，免税环节的下一个环节如果依旧在增值税链条之内且其进项不能抵扣的话，结果必然多收税。

　　从法律本身来说：除营改增之外，增值税的进项能否抵扣应当严格遵守《增值税暂行条例》第八、九、十条的规定，不要试图去找能抵扣的依据，而是应当行政找寻不能抵扣的法律依据。

　　(1)、《增值税暂行条例》的第九条所说的“纳税人购进货物或者应税劳务，取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国务院税务主管部门有关规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。”只能是指发票本身的形式要件，而不是指发票背后的交易事项;发票背后的事项的不得抵扣的情形依据《增值税暂行条例》第十条，该处没有授权部门规章作出补充解释。举例来说：税务规章可以规定发票左上角没有二锅头的发票不得抵扣(假如二锅头是防伪标志)，但是不得规定开具发票的开票方签约时候没有喝二锅头的发票不得抵扣。

　　(2)、国务院各部、委员会、中国人民银行、审计署和具有行政管理职能的直属机构，可以根据法律和国务院的行政法规、决定、命令，在本部门的权限范围内，制定规章。

　　部门规章规定的事项应当属于执行法律或者国务院的行政法规、决定、命令的事项。没有法律或者国务院的行政法规、决定、命令的依据，部门规章不得设定减损公民、法人和其他组织权利或者增加其义务的规范，不得增加本部门的权力或者减少本部门的法定职责。

　　(3)、根据最高院的规定：下位法不符合上位法的常见情形有：下位法缩小上位法规定的权利主体范围，或者违反上位法立法目的扩大上位法规定的权利主体范围;下位法限制或者剥夺上位法规定的权利，或者违反上位法立法目的扩大上位法规定的权利范围;下位法扩大行政主体或其职权范围;下位法延长上位法规定的履行法定职责期限;下位法以参照、准用等方式扩大或者限缩上位法规定的义务或者义务主体的范围、性质或者条件;等据属于下位法和上位法其他相抵触的情形。

三、关于善意取得虚开增值税专用发票的问题

　　善意取得虚开专用发票，绝大多数情况下都是开票方在挂靠合同下的一种挂靠行为，比如：张三的货物，以A公司的名义销售给B公司，实际上三流一致的指向均是AB指向，市场交易中，购买方不可能去审查以公司名义发出的货物目前所有权归谁，也不可能去审查是否存在挂靠关系。

　　这里提及一下《发票管理办法》，其二十二条规定规定：

　　任何单位和个人不得有下列虚开发票行为：

　　(一)为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票;

　　(二)让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票;

　　(三)介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。

　　另外，最高院规定：

　　具有下列行为之一的，属于“虚开增值税专用发票”：(1)没有货物购销或者没有提供或接受应税劳务而为他人、为自己、让他人为自己、介绍他人开具增值税专用发票;(2)有货物购销或者提供或接受了应税劳务但为他人、为自己、让他人为自己、介绍他人开具数量或者金额不实的增值税专用发票;(3)进行了实际经营活动，但让他人为自己代开增值税专用发票。

那么问题来了，如何理解实际经营呢?

　　是名义上的交易双方还是实际上的购销双方是实际经营呢?答案只能是名义上交易双方，即基础权利义务的指向。

　　笔者这里简单说说：

　　1、在挂靠经营、承包经营、承租经营的情况下，《实施细则》直接规定为承包人、承租人为纳税人(细则中没有提及挂靠经营)，但是在营业税和营改增的规定中，则明确规定以谁的名义并由谁承担责任谁就是纳税人。总体来说，营改增和营业税的规定比《暂行条例实施细则》科学多了，也符合市场经济本身的要求。这里简单列举一个例子：

　　A公司承包了B公司华东地区的业务，以B公司的名义对外销售货物和采购货物，试问：发票该如何开具呢?如果以A公司名义开具，则违反了《细则》的规定，如果B公司自己的名义交易，则交易相对方必然予以拒绝，这不是虚开吗?如果这都不是虚开，任何虚开就可以以此为尊，美其名曰：实施细则就是这么规定的。

　　2、以下是39号公告的官方解读：

　　“一、纳税人对外开具的销售货物的增值税专用发票，纳税人应当拥有货物的所有权，包括以直接购买方式取得货物的所有权，也包括”先卖后买“方式取得货物的所有权。所谓”先卖后买“，是指纳税人将货物销售给下家在前，从上家购买货物在后。

二、以挂靠方式开展经营活动在社会经济生活中普遍存在，挂靠行为如何适用本公告，需要视不同情况分别确定。

　　第一，如果挂靠方以被挂靠方名义，向受票方纳税人销售货物、提供增值税应税劳务或者应税服务，应以被挂靠方为纳税人。被挂靠方作为货物的销售方或者应税劳务、应税服务的提供方，按照相关规定向受票方开具增值税专用发票，属于本公告规定的情形。

　　第二，如果挂靠方以自己名义向受票方纳税人销售货物、提供增值税应税劳务或者应税服务，被挂靠方与此项业务无关，则应以挂靠方为纳税人。这种情况下，被挂靠方向受票方纳税人就该项业务开具增值税专用发票，不在本公告规定之列。

　　三、本公告是对纳税人的某一种行为不属于虚开增值税专用发票所做的明确，目的在于既保护好国家税款安全，又维护好纳税人的合法权益。换一个角度说，本公告仅仅界定了纳税人的某一行为不属于虚开增值税专用发票，并不意味着非此即彼，从本公告并不能反推出不符合三种情形的行为就是虚开。”

　　这里笔者所要提及的是：购买方不可能去审查销售方是否已经取得了货物的所有权或者合适能取得货物的所有，这不扯淡吗?徒增交易成本。

　　当然，善意取得虚开的情况下，直接推翻上家的虚开认定更好!

　　林林总总，总总林林，虚开这个东西，也许你还在云里雾里，这里仅仅提及如果你遇到了相关的问题该是什么思路，至于虚开本身为什么会出现这么多矛盾，这些矛盾的根源所在以及解决方法，我的关于虚开的专著年前上架后通知大家。

　　企业在无过错被课加额外义务的时候，纠结于：

　　搞还是不搞税务局，这个是个问题;但是，怎么搞税务局，这个是个难题。

　　税务局在企业无过错而依据规章可能需要给纳税人课加额外义务的时候，纠结于：

　　是否可以不课加义务，这个是个问题;但是，如何能合法的不课加额外义务，这个是个难题。

　　如果实务中，你遇到了这样的纠结，请你结合整个税法体系以及整个法律体系来思考问题，站在立法本身的原理和背后所要表达的真实意思而不是咬文嚼字来思考问题。

　　法律从来都不是文字游戏，而是一套基于完整的理论框架的一个体系，税法也是，增值税更是。