财政税收论文：西方国家反避税税制研究

 [摘要]随着国际 经济 和贸易的 发展 ,跨国纳税人的国际避税活动越来越多样化,给各国经济带来损失,也给国际贸易的正常发展带来 影响 。为维护国家经济利益,打击避税活动,自20世纪60年代以来,以美国为首的西方国家纷纷制定出自己的反避税税制,使各种反避税的措施制度化和 法律 化。本文主要对各国的反避税税制的基本 内容 及特点作一综合 分析 ,并希望我国能尽早借鉴西方经验,完善自己的反避税税制。 
[关键词]避税;避税港;转让定价;跨国联属 企业  
  随着国际经济的发展,跨国贸易活动越来越复杂,竞争日趋激烈,据报道,近年国际贸易额连年以高于全世界国民生产总值增幅2-3倍的速度增长。为提高竞争能力,谋求最大的经济利益,跨国纳税人的国际避税活动也越来越多样化,给各国经济带来损失。为维护国家的财权利益,保护税源,各西方发达国家针对国际避税的一些主要途径,如利用避税港避税等,制定出一系列避税税制,有效地打击了国际避税活动。反避税税制并非是一种专门的税制,而是完善的税收制度体系中的特殊组成部分,是政府制定出来专门对付一些主要的避税 方法 的措施的制度化和法律化,以使税收征管有法可依。 目前 西方国家的反避税税制主要有避税港对策税制、转让定价税制、资本弱化税制以及防止滥用税收协定的措施等。 
一、避税港对策税制 
  避税港又称避税地,指那些不课征或低税率课征所得税和财产税以及向非居民提供特殊税收优惠的国家和地区。这些国家和地区由于实行特殊的税收政策,给跨国纳税人减轻税收负担提供了场所和机会,成为国际避税活动的中心。跨国纳税人往往在避税港设立受控公司,开展中介业务,并利用有关国家延期纳税的规定,使之成为利润积累和转运中心,达到推延和逃避母公司居住国税收,减轻税收负担的目的。为了防范和打击跨国纳税人的这种避税行为,美国于1962年制定了避税港对策税制。随之各西方国家纷纷效仿,1972年德国、1976年新西兰、1978年日本、1980年法国和加拿大、1984年英国、1990年澳大利亚、1994年西班牙等都建立起避税港对策税制。这些国家的避税港对策税制的框架基本相同,主要包括以下内容: 
(一)明确税法适用的避税港:对于避税港,各国有不同的判定方法,有的国家采取列举方法,直接列举出避税港的"黑名单",如美国列举的避税港有39个,德国列举的避税港有31个,澳大利亚列举的避税地则只有16个。而更多的国家则以规定的税率为标准来判定避税港,如日本将法人税税率低于25%的国家和地区判定为避税港,英国这一标准为24 5%,巴西将所得税税率低于20%的国家和地区判定为避税港,法国则将税率低于本国税率1/3的国家和地区判定为避税港。 
(二)明确税法适用的纳税人:即明确本国居民设立在避税港的受控外国公司适用避税港对策税制。这种受控关系一般以本国居民在国外公司的参股比例确定。一般以本国居民直接或间接拥有外国公司有表决权股票50%以上且每个本国股东直接或间接拥有外国公司有表决权股票至少10%为标准。 
(三)明确税法适用的课税对象:为防止打击面过大,各国避税港对策税制均规定,适用避税港对策税制的所得,主要是来自受控外国公司的消极投资所得,如股息、利息所得、特许权使用费,而来自生产经营活动的积极投资所得则不包括在内。 
(四)明确对税法适用对象的制约措施:在明确了上述税法适用对象后,各国税法均规定,对作为避税港公司的股东的本国居民法人或 自然 人,其在避税港公司按控股比例应取得的所得,不论是否以股息的形式汇回,一律计入其当年所得向居住国纳税。该部分所得相应已纳入外国税收可获抵免。美国更进一步规定,上述所得如果没有汇回国,则每个美国股东在该受控外国公司持有的股票基数,还要随视同分配股息相应增加,即一方面视同分配征税,一方面视同增加投资。当以后年度该利润实际分配汇回美国时,不再征税,并相应减少股票基数。 
二、转让定价 
  税制转让定价是公司集团内部及有关联关系企业之间相互交易结算价格,是跨国纳税人用来进行国际避税的另一主要手段。跨国关联企业利用高于或低于正常交易价格的转让定价,大量转移利润,达到降低税负的目的,同样会影响有关国家的财政利益。为此,各国对转让定价避税 问题 也采取了措施。首先是美国于1968年制定了转让定价税制,经合发组织也对转让定价问题发表了一系列重要文件,其成员国纷纷制定转让定价税制,发展 中国 家则在进入20世纪90年代后也开始对转让定价问题重视起来,韩国、南非、巴西、墨西哥等分别自1995、1996、1997年对转让定价问题作出专项规定,内容详细,较发达国家有过之而无不及。各国转让定价税制主要有以下内容: 
(一)关联企业的认定:转让定价税制一般只适用于跨国关联企业,不适用于一国国内的公司间交易,也不适用于个人。经合发范本和联合国范本对关联企业的认定有原则性的规定,凡符合下列两个条件之一者,构成关联企业:(1)缔约国一方企业直接或间接参与缔约国另一方企业的管理、控制或资本;(2)同一人直接或间接参与缔约国另一方企业的管理、控制或资本。在此基础上各国又有一些具体标准。1 资本所有权控制:即以企业间相互控股的比例来判定企业间是否具有关联关系。如瑞士、新加坡、新西兰规定一企业对另一企业控股达50%,则这两家企业为关联企业,挪威该标准为30%,美国、德国、西班牙等则为25%。2 经营管理权控制:即虽然控股未达到规定标准,但企业间相互控制管理达到一定程度,仍可被判定为关联企业。如一企业向另一企业借贷资金达总债务的50%;一企业的经理由另一企业委派;一企业的原材料供应或产品销售由另一企业控制;甚至一企业的实际管理者与另一企业的实际管理者有亲属关系等。