财政税收论文：关于混合销售行为的纳税筹划

 混合销售是指纳税人在经营活动中同时涉及了增值税和营业税的征税范围。税法对这种经营行为的征纳税都作了比较明确的规定，企业在其经营决策时若能做出一些合理的纳税筹划，可以获得节税收益。

一  混合销售的相关税务规定
    税法规定：从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，视为销售货物，应当征收增值税；其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非应税劳务，不征收增值税。  "以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非营税劳务"，是指纳税人年货物销售额与非应税劳务营业额的合计数中，年货物销售额超过50％，非应税劳务营业额不到50％。纳税人的销售行为是否属于混合销售行为，由国家税务总局所属征收机关确定。

二  混合销售行为的纳税筹划方案选择

    一般纳税人发生混合销售行为，因其增值税应税货物部分应缴的增值税款部分，与营业税应税劳务项目是否独立分立无关。因此，筹划的主要考虑是对涉及销售的营业税劳务项目部分是否独立分立进行选择。
劳务项目增值率V=(Y-X)/X*100%                                            ①
如若将营业税劳务项目独立分立出去，企业实际缴纳税款为：Y*(1+ T1) *T２            ③
将④代入①得到税负平衡点处的增值率 V={（1+ T1）*T２／［T1－（１＋T1）*T２］}*100%
    图一　增值税一般纳税人混合销售行为的税负均衡点的增值率表
17％ 3％ 26.02％
17％ 20％ －365.63％
13％ 5％ 76.87％

１> 当混合销售行为中劳务项目增值率大于均衡点处增值率时，一般纳税人应该考虑将营业税项目的劳务独立分立出来，这样可达到降低税负的目的；
当混合销售行为中劳务项目增值率小于均衡点处增值率时，一般纳税人无须考虑将营业税项目的劳务独立分立出来，因为将劳务项目收入并入商品销售额中一并缴纳增值税，税负反而更低。
首先分析混合销售税负平衡点增值率：V=(23.4-11.7)/11.7*100%=100%>26.02%　
我们可以做进一步具体的分析：
（200－100）*17％＋（23.4－11.7）*17％／（1＋17％）＝18.7万
１> 设备销售部分应缴增值税：（200-100）*17%=17万
设备安装调试部分应缴营业税：23.4*3%=0.702万  合计企业应缴税款：17.702万

（二）   纳税人为小规模纳税人的情况
假定小规模纳税人涉及营业税劳务项目的收入为Y*(1+ T1)，同样假设将该营业税劳务部分独立成项目出去后，总收入不变（仍为Y*(1+T1)）。其中，T1为增值税税率，T为税负平衡点税率(以营业税为基础)，T２为营业税税率。
相对于平衡点处的营业税：Y*(1+ T1)*T    ②
当小规模纳税人适用税率为4%时，平衡点T=4%/(1+4%)=3.85%
图二    增值税小规模纳税人混合销售行为的税负均衡点表

增值税税率 税负均衡点
6% 5.66%
1> 当小规模纳税人适用税率为4%时，税负平衡点税率T为3.85%。则若营业税劳务项目适用税率T２小于3.85%时，考虑独立分立相关劳务项目。反之则不；
当小规模纳税人适用税率为6%时，税负平衡点税率T为5.66%。则若营业税劳务项目适用税率T２小于5.66%时，考虑独立分立相关劳务项目。反之则不。