财政税收论文：以减税为目标取向的税收制度改革

 内容 提要 

十年前出台的税收制度已经远远不能适应当前的需要，税制需要改革，但存在着争论。税制改革的所有争论源于改革目标的不明确。税制改革目标的冲突是制度僵滞状态下各利益集团博弈的结果，减税是系统性税制改革的适宜目标。这一目标的实施受到财政稳定的约束，这一约束的解除需要寻找一种现在财政框架之外的超额资金流。在此基础之上的一个可行方案就是， 中国 目前 应该在税制改革的初始条件成熟后，采取激进的税制改革。目前的重点主要是为系统性的减税准备条件而不是零星地改革。对税制改革的论述，应该始终放在一个制度变迁的周期中考虑。税制改革不仅仅是税收职能的调整，它更多的是扮演着打破目前制度僵滞状态、为制度创新准备条件，提升 社会 福利的角色。 

  

关键字       减税      制度僵滞     财政约束     激进式改革 

  

  

相比于上一世纪九十年代初期，中国的制度周期与宏观 经济 运行环境发生了巨大的变化。十年前出台的税收制度已经远远不能适应当前的需要。有关税制改革的争论非常激烈，减税还是增税、税制变动对财政稳定以及经济稳定和 政治 稳定的 影响 如何、税制改革受哪些条件制约、税改模式、时机以及规划设计等都难以形成一个相对一致的观点。税制改革的所有这些争论源于改革目标的不明确。本文以中国目前的制度僵滞为背景，在 分析 了税制改革目标的冲突之后，论证了减税是系统性税制改革的适宜目标。分析了限制减税计划实行的财政约束条件，并提出了解决这一约束的基本思路。在此基础之上，作者认为中国目前应该在税制改革的初始条件成熟后，采取激进的税制改革，目前的重点主要是为系统性的减税准备条件而不是零星地改革。本文对于税制改革的论述，始终是放在一个制度变迁的周期中考虑的，税制改革不仅仅是税收职能的调整，它更多的是扮演着打破目前制度僵滞状态、为制度创新准备条件，提升社会福利的角色。 

一、减税还是加税？--------当前税收制度改革目标的争论 

中国现行的税收制度需要改革，这是一个共识。但是，如何改，是减税，还是增税，税制改革的目标取向却是一个争论很大的 问题 [i]。 

赞成减税的理由是充分的：根据凯恩斯的经济模型，税收是一个宏观经济变量，在通货紧缩的条件下，减税可以扩张经济，加速经济从萧条走向繁荣。目前的税收制度在很大程度上对消费和投资都是严格的制约因素，如生产型的增值税对 企业 购进设备不进行抵扣，影响了投资；对消费品中的汽车、汽油等征收过高的消费税，制约了消费；对房地产投资征收土地增值税，限制了房地产市场的 发展 ；更有力的一个证据是以800元为免征额的个人所得税制度，减少了居民的可支配收入水平，从而降低了其消费能力。现行税制是1994年为适应通货膨胀而设立的，在目前通货紧缩时期，是不适合的，因此，必须推行以减税为目标的税制改革。 

支持增税的理由也不是站不住脚的：税收调节经济的职能是第二位的，其第一位的职能是筹集财政收入。在市场化改革的进程中，以社会保障为主要内容的公共品提供不足，不能为占社会大多数的人提供未来的稳定收入预期，并直接影响到社会的稳定。税收是居民享用公用品的成本，政府要提供公共品，必须有相应的经常性收入。这是增加税收的第一个理由。另外一个理由是税收对于收入分化的调节作用。在一定程度上，效率与公平是一对替代品，中国社会贫富分化已经很大，有必要通过累进税制与转移支付制度来遏止收入分化恶化的趋势。在财政困难的背景下，只有增加税收才能有助于这一目标的达到。 

从近几年来宏观经济政策的运行来看，政府对于税收制度改革的推行速度受制于目标的不明确。下面的事实表明，政府的决策正处于首鼠两端的状态。暂停执行（随后取消）固定资产投资方向调节税；允许企业用于技术改造、国产设备投资的40％抵免企业所得税；减少房地产二级市场的税收近50％；对高 科技 企业，特别是软件产业、集成电路产业实行税收优惠政策等等。此为减税的政策倾向。对居民储蓄存款利息所得征收个人所得税；1998年下半年，改变预算计划增收1000亿；加强对高收入群体的征管等等。此为增税的倾向。不仅如此，从将要出台的税改方案也可以看出，这种不一致性仍然存在。比如，对于社会保障税、证券交易税、燃油税[ii]、遗产税的开征等增税的措施与增值税由生产型向消费型转变、取消对特种消费品的课税，停征土地增值税以及提高居民个人收入所得税关于工资、薪金所得免征额的计划等等减税的策略更加剧了目前税收制度改革的难度。 

因此，目标取向的悖论延缓了税收制度改革的步伐，中国的税收制度无论从收入职能，还是从调节职能上看都是与现实不相适应的。因此，必须改革。税制改革是一个系统的工程，它不应该是一种摸着石头过河的目标不明确的政府行为，这种系统性的改革只有基本目标明确了才能进行。因此，首先要明确目标。 

本文在剖析税制改革困境的基础上，提出了适宜的目标定位，并试图找出支持这一目标的 理论 与实际依据，寻求一种政府加快税制改革的路径，以达到国民福利提升的目的。 

在进行下面的论述之前，必须进行以下几点说明： 

第一，目前税制改革适宜的目标选择是减税； 

第二，在制度僵滞的状态下，税制改革的困境只不过是表象，深层次的剖析要放在中国二十年制度周期变动的框架中进行。 

第三，外来挑战的竞争压力有助于税制改革的推行。 

第四，减税需要一定的条件，这个条件在短期内不会具备。因此，短期内税制改革仍然难以走出困境，即使进行一定程度的变动，这种变动也不会是一种系统性的变革。 

第五，政府是理性人，政治周期对于税制改革具有直接的影响。 

上述假设贯穿于本文下列主要部分的分析当中：税收制度改革目标冲突的原因、减税是税收制度系统性改革的适宜目标的理由、减税目标实现的障碍及条件、税制改革的路径及基本规划等等。 

二、税收制度改革目标冲突的原因分析 

税制改革目标为什么如此冲突？表层的原因可以归结为税收收入与调节职能的不一致。目前的讨论大多集中于此。新制度经济学的 研究 表明，税收只不过是政府完成将外部性内部化的一种 金融 手段、一种工具而已。工具的使用还决定于掌握工具的主体。因此，寻找这一目标冲突的深层次原因还应该从其它方面入手。本文的分析是在中国二十年制度周期变动的框架中进行的，同时，以政府的理性人假定出发，加入了政治周期对税制改革的直接影响。 

因此，可以将目前税制改革目标冲突的原因归结为三点，下面分别具体论述。 

（一）增加税收以打破制度僵滞状态的企图是与政府的短期目标相一致的 

按照程虹（2000）的分析，二十年来，中国经历了一个完整的制度变迁的周期，即从制度僵滞到制度创新再到制度均衡，现在则处于一个新的制度僵滞的时期。在该周期中，效率与公平的关系一直贯穿于中国的市场化进程之中，也正是改革主体对二者偏好的不同，才使得现在的税制改革陷入一种僵滞状态。无论是减税论者，还是增税论者都受制于此。 

制度僵滞具有明显的特征，一般表现为：在这一时期，社会对创新的愿望远低于在现有社会分配中去争取更大份额的愿望，也就是创新成本太大，人们缺乏创新的愿望，也没有获得创新收益的可能。人们不是努力去寻求创新的机会，而是去获得社会分配中更大的份额。社会对公平的诉求优先于效率。中国在市场化改革之前的计划经济时期，经济主体的激励不足，效率低下，经济结构不合理，收入分配严重不公。二十年的改革之后，经济运行重新陷入了制度僵滞的状态。二十年前制度僵滞的打破是以破除收入分配的结果公平[iii]从而确定效率优先的原则开始的，在外部力量的冲击下，旧的利益集团对社会资源的垄断被摧毁，以前封闭的经济系统得以开放。跨国贸易和要素流动中较低的运输成本、通讯成本和交易成本在总体上增进了开放，经济制度得以相应改变。同时，市场化的扩大有力地激励了人们投入信息成本，并奖赏一般性的规则。在一般性的竞争中，民众增进了土地、资本和劳动的占有，从而便得国民经济实力得以飞速提升，终于出现了中国的奇迹。 

在强调一部分人先富起来的同时，随着市场化程度的增强，市场失灵的程度也在加强。市场失灵的所有表现可以归结为收入分配的不公平[iv]。在改革开放初期，市场解决了资源配置极端不合理的状况，帕累托改进在保证极大多数公民社会福利得以提升的前提下得以实现，效率问题得到解决。蛋糕做大的结果是改革的收益大于成本，因而制度创新得以进行。二十年之后，在资源配置基本合理的情况下，社会福利的增加依然依赖于帕累托改进。但是，此时资源配置的改进已经不再是原来大部分人的收益不减少的状况了，增加了一部分人的福利必然会减少另一部分人的福利，这是一种"零和博弈"。这一福利的让渡取决于双方的谈判实力。目前，收入严重分化，谈判双方的实力对比极其不对称，以致于当前的这一谈判处于停滞状态。一般认为，公平与效率是一对替代品，可如果收入分配极其不公平，则是一对互补品。此时，社会化解为两大集团，穷人集团有创新的动力，但是没有创新的能力；富人集团有创新的能力，但由于边际创新收益的递减和对风险的厌恶，其创新的动力便明显缺乏。如果前述的福利让渡不能完成的话，制度必然会陷入僵滞状态[v]。 

中国目前的收入分化严重已经得到公认。毕先萍（2002）认为，中国的基尼系数总体呈上升趋势，表明收入分化在加剧，从1980年的0.32上升到1999年的0.4164，幅度达30.13%。1990-1994年间快速增加，1994年达到顶点，在1995-1997年略有下降，1998年后又开始回升（毕先萍2002）。刘福恒（2001）认为，从拥有金融资产的规模来看，城乡家庭可以分为四个层次，其中，第一层次和第四层次的金融资产差距，户均相差360.2倍，人均相差371.0倍，进而推论，城镇的富裕阶层和贫困阶层的金融资产差距，户均相差31.2倍，人均相差30.9倍[vi]。由此，我们可得出一个基本的结论，中国已经形成了两大集团，即富人集团与穷人集团。 

上面的分析表明，收入分配的重新划分是打破这一僵滞状态的根本路径[vii]。而以增加税收为目标的税制改革正是欲借助于税收的收入职能来完成这一任务。这一企图激化了政府短期目标与长期目标的矛盾。持上述意见者考虑的是政府的短期目标，而反对者考虑的则是长期目标，二者难以统一。 

为什么借助于增加税收就可以打破目前的制度僵滞状态呢？其中的机理如下： 

收入分配的改变可以理解为一个博弈的过程，因此，这里借用一个基本的博弈模型[viii]来加以分析。在这个过程中，包含着两个博弈：不同集团之间的博弈；富人集团内部的博弈。博弈的结果就是，富人集团借助于政府的力量通过增加税收来缓解收入分配不公的矛盾。 

第一，不同集团之间的博弈能否解决收入分化的问题？一般认为，利益集团是以自身利益最大化为目标的个人组成并采取集体行动的组织。因此可以假定同一利益集团有着共同的行为准则和目标。富人集团属于强势集团，与穷人集团相比较，存在着交易成本、行动、信息等方面的优势，在与弱势集团的智猪博弈中处于谈判的优势地位。另一方面，由于富人集团人数少，属于小集团，因而"具有较强的组织集体的行动的能力"（奥尔森1997）。相反，穷人集团由于人数众多，属于大集团，组织成本太高，难以较快地采取一致的行动。在短期内，依靠与富人集团谈判达到收入均分的目的是不现实的。收入分化问题的解决实质上就是杀富济贫。要求富人主动分割自己的利益是与理性人的假设不相符合的[ix]。因此，答案是否定的。 

但是，公平对效率的替代关系表明，如果富人集团无视穷人集团福利进一步恶化的现状，可能造成公共的悲剧。当穷人采取集体行动的边际成本接近于零时，穷人集团与富人集团的谈判就不再依赖于市场的规则，而转变为游离于土地、资本和劳动力之外的强取了。"磁器店的公共悲剧"便不可避免， 历史 上农民起义即是明证。另一方面，小型集团迅速地组织集体行动这一优势随着社会稳定时间的延长而递减。从长期来看，穷人集团在与富人集团的博弈过程中，优势地位逐步明显，在稳定的社会中是如此，在一个动荡的时期更是如此。因此，出于自身利益最大化的富人集团会在一个制度稳定的框架内做出一些让步，而穷人集团也会在市场化扩大的同时，增强自身的谈判能力，从而，收入分配的改变有助于打破制度僵滞的状态。前者的让步取决于富人集团内部的博弈，而后者谈判能力的增加主要表现为在要素分配中原始占有的增加。其内部的博弈因其人数的众多而面临巨大的组织成本和微小的个人收益的冲突，选择性激励难以做到。再加上普遍的搭便车现象，因此对穷人集团内部的博弈分析可以忽略。在此，富人集团内部的福利让渡是一种被动的施舍。对穷人来讲，福利的增加是即期的目标，而对富人来讲，福利的让渡则是长期的目标，尽管从长期来看，二者可以达到均衡，但是目标取向的不同，使得二者的趋同总是存在着一定的时间差。正是这段时间给了富人集团内部进行谈判的机会[x]。 

第二，富人集团内部的博弈怎样才能达到降低收入分化程度的目的？虽然，根据Robert Axelrod创建的多次重复的囚徒困境（the Iterated Prisoner's Dilemma）模型，富人集团与穷人集团都采取合作态度（投桃报李），困境便可以突破。但是，只有在长期内，而且必须是在一个制度长期稳定的条件下二者才可能合作。目前中国的收入分化已经对制度稳定造成了严重的冲击，问题的解决需要一个短期内有效的措施。这依赖于富人集团内部的谈判。 

出于长远的考虑，富人集团为了避免由于穷人集团的"无理"行为而形成的双败局面，应该主动地放弃部分权利而将之转移到穷人手中。这未必就是富人集团的一致行为，因为个人理性是集体行动的必要条件而不是充分条件，在这个集团内部仍然存在着搭便车现象。为了达到集体行动的一致，富人集团内部需要进行谈判。富人内部的博弈，类似于一个俱乐部内的斗争，可以定义为一个斗鸡博弈。集团成员之间的行为以内部规则加以规范，大多数成员考虑到与穷人合作的必要性，并对那些试图不参与集体行动的成员实行惩罚。如逐出这个集团等，并在以后的交易中不再与之进行合作等等。或者对参与集团统一行动的人给予激励，如捐款的道德说教等。但这是一些非正式的规则，由于集团内部是依靠财富的多少说话，现实情况下，由于产权的不明确，大量的准富人出于对自己利益的担心而不会以此投票。因此，这种内部的表决需要超越财富的一种强制力才能施行，显然，不借助于外力这一过程难以完成。 

因此，可以考虑加入政府影响的富人集团的博弈。富人集团借助于政府，可以强制地推行有利于本集团"义理性最大化"的策略，当然，政府并不必然受富人控制。从短期来看，政府行为短期内受富人集团策略影响较大，长期内由穷人集团决定，同时，政府行为还会在全球一体化过程中受到国际竞争的影响，因此，政府考虑的还是长治久安。由于政府在建立外部规则方面具有许多优于内在规则的地方[xi]，富人集团通过院外活动等手段对政府施加影响，促使政府采取一系列的经济手段加速富人集团内部的分化。通常，借助于超额累进的所得税制度和转移支付制度可以根本解决收入不公平的问题。近期税务部门加大对民营经济税收征管的力度，可以看作是富人集团内部让渡福利的博弈的结果。在此过程中，民营经济由于谈判实力的不足成为被迫出血的理性人。 

收入分化造成了制度的僵滞，其严重程度会直接影响到社会的稳定，从而引起政治与经济的动荡。当然，外部的冲击（WTO的加入）可以在很大程度上有助于这种状态的改变，但这是一个长期的过程（魏凤春2002）。政府作为理性人，首先考虑的是稳定。因此，通过增加税收来稳定社会，并尽而改变制度僵滞的状态便首先提上了议事日程。 

（二）对长期目标的考虑使得减税成为一种义理性（legitimacy）最大化的选择。 

政府增加税收的企图固然可以解决燃眉之急，但如果这一企图与长期义理性最大化的选择冲突足够激烈的话，短期的举措也难以实施。减税已成为一种税收制度系统化改革的适宜目标（理由在第三部分），前面也已经论及，富人内部的权力斗争可能会转化为对非公有制经济的压制。中国经济是以混合所有制经济为特征的，非国有经济成员经济地位与政治地位并不相称，在与掌握权力的富人阶层进行谈判的过程中，这部分成员不处于平等地位。而非国有经济的发展与壮大却是蛋糕做大的基础，如果将做蛋糕的厨子打死，结果是所有的人都会饿死。走出目前制度僵滞状态的关键是重新分配那部分依靠权力、凭着对公有资源的垄断而不是按市场规则行事获取利益的富人的财富。正是从一个动态的增长目标出发，减税论者才提出了按照凯恩斯的模型减少税收来促进投资，特别是民间企业的投资，从而促进经济增长的主张。这里强调了一种有效的效率与公平的关系，强调先将蛋糕做大，然后才是分蛋糕。减税只是非国有经济在要求富人中的权势集团放弃垄断地位未成之后的次优选择，也可以看作是其在集团内部谈判的一个重要砝码。 

正因为富人集团内部的谈判呈现一种不明朗的状况，税制改革才停滞不前。也正因为二者的理由都很充分，也才有政府加税、减税的零星措施出台。这里无意于将政府看作富人的代表，只是强调富人对政府的影响是直接的，而穷人的影响是间接的。由于富人集团内部的长期目标与短期目标难以协调，影响制度创新的最大障碍又难以在短期内破除，因此，税制改革也只能是走走停停。 

（三）政治周期的影响 

如果说，富人集团内部的谈判不成是制约税制改革的根本原因，那么政治周期则加强了这一状态的锁定。诺德豪斯（Nordhaus,1975）、针对通货膨胀与失业之间的短期取舍进行的研究激发了人们对政治经济周期的兴趣。弗里和施纳德（Frey and SchnEider 1978）认为政府应该根据三重政治经济反应函数来调整其政策工具，其中就包括税收。这里的政治周期的影响主要考虑到政府作为理性人在"囚徒困境"中的理性选择。 

以减税为目标的税制改革一般被认为是一个有利于义理性最大化的政策选择。中国历代采取的轻徭薄赋政策无一例外地导致了"文景之治"，拉弗曲线也从经验上证实了这一点。政府选择这一目标的前提条件是减税不会影响到经济稳定，不会进而危及政治稳定。如果这一前提不具备，那么政府就不会采纳以减税为主的政策建议。里根总统推行的1986年税制改革就是一个明证[xii]。税制改革没有在1980-1984年第一个任期内进行，而是在第二个任期内推行的理由可以归纳为以下几点：第一，减税是前人栽树、后人乘凉的事情，有充分的证据表明克林顿政府一百多个月的经济持续增长有赖于这次税制改革的波及效应。里根总统作为一个政治家考虑的是美国的义理性最大化。第二，减税具有J曲线效应，它会在税制改革初期造成政府收入的急速下降，财政赤字的增加会影响到经济稳定进而波及政治稳定。第三，美国的政治体制决定了这次税制改革不会影响到总统的政治生涯。 

本届政府目前也处于一种困惑之中。由于东亚经济危机的影响，软着陆之后的经济并没有如预期那样增长。前几年实行的增加税收的财政政策虽然在极短的时间内发挥了效用，但是限制了政府长期目标的实现。目前的政府财政正处于悬崖边上，潜在财政危机日益突出（魏凤春2002）。减税会加重财政危机，在这一轮的政治周期快要结束的时候，政府采取观望的态度是最理性的。结果便是进一步锁定了税制改革进退维谷的状态。单纯从政治周期的角度考虑，可以大致估计出系统性的以减税为目标的税制改革会在今后几年才可能实施。