财政税收论文：跨国企业的税收规划

一般认为，纳税筹划是指纳税人在既定的税法和税制体系许可得范围内，通过对其经营活动或个人事务活动进行事先的筹划和安排，减轻税负或延期纳税，从而实现收益的最大化的行为。纳税筹划是市场经济条件下纳税人的一项基本权利，有助于纳税人增强纳税意识，促进一国税制完善。跨国企业税收筹划是指跨国纳税人利用各国税法差异，通过对跨国筹资、投资、收益分配等财务活动进行合理的事先规划和安排，以减少或消除其对政府的纳税义务。

二、跨国企业的国际纳税筹划的成因

从主观上看，跨国企业进行国际纳税筹划的原因在于跨国纳税人具有减轻企业集团税收负担、实现全球经济利益最大化的强烈愿望。从客观上看，各国之间税制的差异、国际低税地的存在、国际税收协定的缔结为跨国纳税人进行国际纳税筹划创造了必要的条件。概括起来看，国际纳税筹划产生的客观原因主要有以下几个方面：

（一）不同国家之间税收制度的差异。由于各国政治体制、经济发展水平、经济发展战略等不尽相同，各国之间的税收制度存在较大差异，如国家之间税制结构存在差异，有的以直接税为主体，有的以间接税为主体；国家之间的税收负担存在差异，有的税负高，有的税负低，有的甚至无税负；等等。这些差异的存在，为跨国纳税人进行国际纳税筹划、选择最优纳税方案提供了良好的机会，且其中的差别越大，可供纳税人选择的余地也越大。

（二）大量缔结的国际税收协定。为避免国际重复征税，目前世界上存在着大量的国际税收协定。税收协定为缔约国双方的居民纳税人提供了许多税收优惠。例如，根据国际规范，股息、利息、特许权使用费等投资所得，在收入来源缔约国可以按照比该国常规税率低的限制税率缴纳预提税，有的可以免税。荷兰已同四五十个国家缔结国际税收协定：一些国家如丹麦、意大利、挪威、瑞典、新加坡等对本国企业向荷兰企业支付股息免征预提税（参股达到一定比例），还有许多国家如美国、法国、英国等只征 5%的预提税；荷兰对在本国实际性参股的丹麦、芬兰、爱尔兰、马来西亚、挪威、波兰、新加坡、瑞典、瑞士等国的居民企业支付股息也免征预提税，对向比利时、美国、法国、英国、南非等国的居民企业支付的股息只征收5%的预提税。

（三）广泛存在国际低税地区。一些自然资源稀缺、人口少、经济基础十分落后的国家或地区，为了达到增加财政收入并促进本国或地区经济发展的目的，实行不征或征收很少的所得税的政策，以吸引外国资本和外国企业到本国或本地区投资，这就为在市场经济条件下有权利在各国法律许可范围内选择较低税收负担的跨国纳税人进行国际税收筹划提供了可能。一些跨国企业为了达到减轻税收负担的目的，纷纷在国际低税地建立起各种各样的子企业，如国际控股、金融、投资、信托企业等等。此外，国际低税地优越的地理位置、稳定的政局、便利的交通和通讯、严格的银行保密制度、无限制的资金汇出制度等等，也为跨国纳税人进行国际纳税筹划提供了有利的条件。

三、跨国企业税收筹划的特性

（一）合法性。合法性是跨国企业税收筹划最基本的特性。跨国企业税收筹划是在遵守各国税法的前提下，利用各国税法差异作出纳税方案选择，以避免法定纳税义务之外的任何纳税成本的发生，从而保护自身利益的一种财务决策手段。如果偏离了合法性，就可能演变为避税或偷逃税，跨国企业将面临涉税风险，可能被有关政府制裁，遭受经济和名誉的双重损失。

（二）目的性。跨国企业税收筹划的最终目的是在国际经营中实现税负最低、跨国企业整体利益最大化。这些具体目标通常包括：减轻税负、延期纳税、降低纳税成本、实现涉税零风险，围绕不同目的，不同企业或同一企业在不同时期的具体目标可能有所不同，有所侧重。

（三）综合性。跨国企业的税收筹划必须综合考虑各下属企业、各生产经营环节、各个时期的涉税事项，并结合企业的发展目标、经营方向、社会形象等方面，进行全方位、多层次的整体运筹和安排，才能筹划出能增加跨国企业整体和长远利益的纳税方案。

（四）专业性。跨国企业税收筹划的综合性，决定了它是一项高智能的筹划活动，这对税收筹划人员提出了相当高的专业要求。随着跨国企业数量和规模的扩大、国际税收环境日趋复杂、各国税法日益呈现复杂性和频变性，跨国企业可将税收筹划工作委托给各国从事税务代理。咨询及筹划业务的专业人员和专业机构去做，这样既可以降低税收筹划成本，也可以获得更好的税收筹划方案。

（五）超前性。企业的纳税义务通常是在应税行为发生之后才履行的，具有滞后性。但税收筹划不是在应税行为发生之后设法减轻税负, 而是在跨国筹资、投资时运用财务预测，分析等方法进行事先筹划，即对企业的应税经济行为事先进行规划、设计和安排,测算比较不同经济行为下的税负并择优，具有超前性。

四、跨国企业税收筹划的途径

跨国企业税收筹划主要是通过对投资国家的选择、投资组织形式的选择、应税收入的转移等途径来降低税负的。具体方式：

（一）合理设置企业居所。需注意的是，各国确定企业居所的标准也有差异，如许多欧洲国家认为企业实施控制和管理的主要地点是企业居所，而美国认为企业注册地为企业居所。因此，即使在高税国有投资经营行为，有时也可通过企业居所避免来降低税负。

（二）选择适宜的投资组织形式。跨国直接投资的组织形式有分公司和子公司两种，分公司隶属于总公司，不是独立登记成立的法人。两种组织形式在纳税上有很大的差异。跨国企业需要根据各国的具体情况，比较两种组织形式的税负加以选择。

（三）应税收入适当转移。跨国企业内部或多或少地存在各种交易和联系，利用这种内部交易可将高税国的一部分应税收入转移到低税国，实现总体税负下降。如通过转移定价来转移利润而降低企业所得税；通过调节贷款利率转移利息收入而降低利息所得税；通过利润分配方式转移股利收入而降低股利所得税等。

（四）尽量避免成为常设机构。许多国家对非居民企业的"常设机构"的利润课税。在短期跨国经营活动中，尽量不要成为东道国的"常设机构"则可避免向东道国纳税。目前国际上判断"常设机构"的主要依据是：对于在东道国从事建筑、安装工程的外国企业，以其经营活动是否为暂时（联合国建议的时间界限为6个月）为依据；对于在东道国从事其他经营活动的企业，以其是否是一个法人为准。

五、对我国跨国企业的建议

目前，尽管我国的跨国企业数量少、规模小，但是随着经济环境大为改观，跨国企业日益增多，若要立足于国际市场，必须全方位增强自己的经济实力。一方面要从内部因素着手，降低成本，打造品牌，另一方面必须做好税收筹划，尽量减轻国际税负。因此，企业必须深入研究相关国家或地区的税收制度，联系当地的具体情况，将各种影响因素综合起来分析，反复权衡，选出最优方式。如果仅仅是简单的模仿、套用国外企业的方法，结果可能会适得其反。笔者认为，对于我国目前跨国企业来说，适当选择海外企业的组织形态是最有效的方式。在实际活动中，子企业与分企业两种形态各有利弊，一般而言，在营业初期以分支机构形态经营，可以不缴纳资本注册税，印花税，可以避免对利息，特许权使用费及股息征收预提税等等好处，当分支机构已积累了一定的经营和管理经验并扭亏为盈后，再转变为子企业，又可以享受到东道国免征或减征税负等优惠待遇，从而为跨国企业带来最小的税负、最大的利润。