财政税收论文：国外税式支出预算管理的比较与借鉴（二）

 [摘要]税式支出预算管理在国外实施已有50多年的 历史 ，而我国虽然在20世纪80年代后期开始引入税式支出 理论 ，但 目前 仍然没有对税式支出实行预算管理。本文选取美国、加拿大、荷兰和波兰4个有代表性国家的税式支出预算进行介绍，全面了解税式支出预算管理方式，旨在通过国外税式支出预算管理实践的比较和 分析 ，建立符合我国的税式支出预算管理制度。

　　荷兰的税式支出预算管理

　　1．税式支出预算管理的历史
OECD税式支出报告；1987年税式支出工作组提出了一份《关于荷兰工资和所得税的税式支出报告》；1994颁布"为税制改革做好准备"政府文件，其中包含有关1987年报告的最新资料；1996出版第二份OECD税式支出报告；1998年在1999年度预算备忘录中出版第一版税式支出报告；1999荷兰审计署出版税式支出的审计报告；2002年在2003年度预算备忘录中出版第五版税式支出报告（自1999年起，在每年的年度预算备忘录中都包含当年的税式支出报告）。

　　2．税式支出和基准的确定
设立了工资和所得税基准， 内容 包括：一是一般税率结构。2001年税改以后，收入被分成三类。结果总的税率结构是： A类的累进税率（从工作与房产中取得的应纳税所得）；B类的25％税率（从有限公司中获得的实质性应纳税所得）；C类的30％税率（从储蓄和投资中取得的应纳税所得）；二是可弥补亏损；三是A类中房产所有者的应计收入的固定（优惠）税率（0．8％）和C类中储蓄、投资的固定（优惠）税率（4％）；四是一般税收抵免；五是根据量能原则的税收减免和税收抵免。一般而言，这些规定都与具体纳税人相关，比如单亲家庭、小孩抚养、残疾、生病等；六是为提高税收效率而制定的税收优惠。如最低收入就是为了避免纳税人和税收机构间的争端。

　　3．税式支出的估算

　　4．税式支出报告的编制

　　5．税式支出报告的使用
波兰的税式支出预算管理
波兰对税式支出进行管理的时间不长，同时对税式支出的管理也很弱。1993年，波兰财政部才开始对税式支出进行估算，但只是公布部分税式支出数据，不编制税式支出报告。
波兰财政部没有确定基准税制，只是选择了200个个人所得税中最大的18项税式支出进行估算成本。
对税式支出的估算方法为权责发生制上的收入放弃法，数据来源是税收返还的信息。
税式支出报告编制没有立法要求，同时财政部也没有编制税式支出报告，每年只公布18项个人所得税税式支出项目的数据。
波兰财政部对个人所得税有关项目统计的目的是评估税收损失。

　　税式支出预算管理的方式及其经验
　　根据对上述四国税式支出预算管理实践的介绍，在四个国家中，美国是实行税式支出预算管理 历史 最长的国家，也是预算管理做的比较好的国家之一。政府对此 问题 高度重视，进行了比较深入的 研究 ，税式支出的界定、统计 方法 比较完善、成熟，税式支出数据比较详尽、规范；加拿大尽管实行预算管理的历史较美国为短，但 发展 很快，也是属于管理水平较高的国家；荷兰在20世纪80年代开始实行预算管理，政府对此重视程度没有上述两个国家那样高，对税式支出的统计、 分析 和评估方法还处于不断完善过程中，但已形成了预算管理的基本框架；波兰则是处于刚刚对税式支出进行管理的阶段，属临时专项分析，无固定的统计方法和评估方法，政府的管理和控制较弱，其管理还称不上是真正的预算管理。
　　归纳起来，国外对于税式支出实行预算管理的方式可以划分为三种方式，分别是：
　　一是全面的预算管理。这些国家对各种税收支出项目严格规定统一的税收支出帐户，按年度定期编报，连同主要的税收支出成本的估价，附于年度预算报表之后，建立了规范的税收支出预算。有些国家，税收支出预算构成整个国家预算分析的特别分析部分。
　　二是重点项目的预算控制。这种方式介于前二者之间，即国家只对那些比较重要的税收支出项目规定编制定期报表，赋予初步的预算管理程序，未建立起系统、严格的税收支出帐户，也未形成完备或正规的税收支出预算控制过程。这些国家之所以如此，主要是基于对税收支出进行确切的鉴别、估算及分类方面的困难。
　　三是非制度化的临时监督与控制。即政府在政策实施过程中，认为有必要利用税收支出来考察和分析某一特殊问题，并决定用税收支出代替直接支出的有关的地区、部门或行业提供财政补助时，对因此而放弃的税收收入仿效预算方法进行估价和控制。这种做法，实际只是预算控制方法在税收优惠管理上的临时 应用 ，并未真正形成统一、定期和系统的制度化的税收支出预算管理程序。
　　从上面四个国家预算管理的做法来看，属于非制度化的临时监督与控制方式的国家是波兰，属于重点项目的预算控制方式的国家是荷兰，属于全面的预算管理方式的国家是美国和加拿大。
　　在三种方式中，全面的预算管理方式最为完善，对税式支出的控制最严，重点项目的预算控制方式次之，非制度化的临时监督和控制管理效果最差，还不能称得上是真正意义的预算管理。但这三种管理方式实施的条件是不一样的，如全面的预算管理方式要求该国家税式支出实践历史比较长，有比较成熟的经验；对税式支出的界定、统计方法比较完善；政府对这一问题高度重视，进行了比较深入的研究。
　　因此，对于一个国家来说，税式支出管理存在着不同的发展阶段，即从临时的监督与控制逐步向重点项目的预算控制和全面的预算管理发展。相应地，一个国家在准备对税式支出实行预算管理时，应综合考虑本国的国情和各方面条件的完备状况，合理选择税式支出预算管理的不同方式。
　　除合理选择税式支出预算管理的方式外，要建立一个 科学 、规范和有效的税式支出预算管理制度，以下做法和经验也值得我们加以借鉴。这些经验是：一是合理界定基准税制和确定税式支出项目；二是建立完善的统计制度，选择科学的税式支出估算手段和方法；三是正确编制税式支出预算，并将其并入预算程序；四是建立科学的税式支出评价制度，正确评价税式支出的效果。