财政税收论文：从西方国家的新税制优化理论看我国国内商品税

 　摘　要：自20世纪20年代以来，西方对有关税制优化 问题 的 研究 ，先后形成了最优税 理论 、供给学派的税制优化理论和公共选择学派的税制优化理论，其中供给学派的新税制优化理论已成为90年代西方税制改革的主要理论基石。它对我国国内商品税的税制设计具有一定的借鉴意义。

　　自从本世纪20年代以来，西方国家财税理论中对有关税制优化问题的研究，先后形成了三大具有代表性的理论流派，即最优税理论、供给学派的税制优化理论和公共选择学派的税制优化理论。这三大流派不仅在理论上，而且在实践上都对税制的优化产生了直接 影响 。其中最为著名的是供给学派的税收理论，它直接成为了80年代西方税制改革的理论基础。

　　作为传统凯恩斯主义政策的对立面，供给学派是在让市场充分运行，并将国家干预 经济的程度与范围降到最低限度的政策指导下产生的，其税收理论的核心是减少并尽可能取消税收对市场运行和对经济主体行为的扭曲作用，强调要尽力降低税收的超额负担，实现税制的效率目标。所对应的税制改革主张就是大幅度地减税，并进而形成了一股波及主要发达国家与相当部分 发展 中国 家，以"低税率、宽税基、简税制、严征管"为特征的全球性税制改革浪潮。

　　20世纪80年代的这场税制改革，在一定程度上促进了各国经济的回升与发展，但也导致了由于过分减税而产生的国家财政收入锐减，强调效率原则而忽视公平原则的税制结构调整也加剧了 社会 再分配的矛盾。正因为此，近十余年来，西方税收理论界致力于对供给学派税收理论进行反思，从而逐步形成了一种新的税制优化理论。

　　新税制优化理论从现实角度入手， 分析 了市场机制中存在的不充分、不完全信息及不确定性等现实，论证了政府必然地要运用"扭曲性"的税收工具进行调节，从而不可避免地会带来一定的效率损失。因而，作为政策决策者来说，应致力于确定那些"扭曲性"税收所带来的效率损失或超额负担的大小，从而尽可能使效率损失达到最小，使税制有助于或较少干预市场机制的正常运转。与此同时，新税制优化理论还通过引入不同的"社会福利函数"，探讨了效率与公平以及政府其他目标的协调问题。新税制优化理论已成为90年代西方税制改革的新的主要理论基石。

　　总的看来，新税制优化理论与供给学派税制优化理论相比，其最大的区别在于新税制优化理论不仅仍然强调税制的效率目标，从而继续保留了供给学派的轻税政策，保留了80年代税制改革"低税率、宽税基、简税制、严征管"的政策主张，而且更加注重公平目标与效率目标的协调统一，而不单纯只强调效率目标。因而新税制优化理论在注重效率原则的同时也强调政府在一定程度、一定范围之内运用税收工具对市场运行进行调节，以实现税制公平目标的客观必要性。正因为如此，90年代的西方税制改革不仅仍然运用"减税"措施以刺激总供给，而且也强调要通过"增税"来调节社会经济活动，较好地体现公平原则。这在美国克林顿的新税收政策中表现得尤为明显。克林顿政府一方面对富裕阶层增收所得税，提高联邦汽油税，另一方面对中低收入家庭与小 企业 减税，并扩大对劳动所得税额扣抵的范围。在其他OECD国家的新税收政策中，也呈现出类似的局面。实践证明，这一举措在一定程度上提高了效率，促进了经济增长。

　　我国 目前 的国内商品税，主要包括增值税和消费税两大税种。首先，从税种结构看：通过1994年的税制改革，我国对国内商品的课税，已形成了增值税普遍征收，再由消费税对一部分应税消费品进行特殊调节的双层次征税格局。这一格局的形成，无疑既满足了国家集较多财政收入的要求，同时也是税制效率目标和公平目标有机配合协调的充分体现。因为增值税的最终税负是落在消费者身上而非生产者身上，一般而言，它只影响消费者的福利，不影响国内生产的效率。因而在人们心目中，它一直是一个中性的、有效率的税种。但是，无论在哪个国家，也无论如何具体设计其税制要素，以总体上看，由于增值税对所有货物，当然包括所有日用必需品，都要征税，因而增值税的税负一般都只有累退性，即高所得家庭的实际消费水平下降幅度小于低所得家庭。显然，这是不公平的。而通过开征消费税，对一部分特殊应税消费品，主要是高档消费品、奢侈品征收，不仅可以保证国家的财政收入，而且也在一定程度上缓解了增值税的累退性，也平衡了民众的心理。由此看来，我国目前的国内商品税的税种结构设置是符合新税制优化理论的。

　　其次，从征税范围和税率水平等税制要素看，我国目前的国内商品税的税制设计与新税制优化理论却有一定的差距。

　　主要表现为：

　　（1） 增值税的征税范围不够普遍，影响着税制效率目标的实现，同时也使税负不公平。

　　理想的增值税应该覆盖到货物和劳务的所有领域，但我国现行的增值税将劳务提供基本排除在征税范围之外，其带来的矛盾和问题一是人为地割断了增值税的征管链条，破坏了增值税的自动稽核机制，给偷逃税的可乘之机；二是重复征税和税负不公依然存在。比如， 交通 运输等不属于增值税的征税范畴，增值税纳税人发生的运费（固定资产运费除外）允许抵扣7%，而 计算 销项税额时，适用税率为17%，抵扣不充分，纳税人税负加重。同时，营业税的纳税人发生的运费不允许抵扣，不利于两类纳税人的公平竞争，也导致了部门间的扭曲，造成了重大的效率损失。

　　（2） 增值税的税率和减免项目过多，对效率与公平均造成负面影响。

　　理想的增值税要求税率单一化，并且无减免。但我国现行的增值税除一般纳税人有17%、13%和零税率外，还有小规模纳税人的6%和4%的征收率以及对电力产品设置的一个定额税率和三个档次不同的区域性征收率，并且还对一部分货物、行业免税。如此众多的税率和减免，使增值税中性、效率的特性受到侵害，这既违背了开征增值税的初衷，同时也妨碍着税制效率和公平目标的实现。

　　（3） 消费税征税范围的"缺位"与"越位"并存，难以体现税收的公平。

　　消费税作为国家调节经济的一个有效工具，其征税范围的确定直接关系到消费税调节的广度、深度，也反映出国家一定时期的税收政策及其指导思想。