财政税收论文：电子商务税收征管的法律分析

 　 电子 商务的蓬勃 发展 ，电子支付手段的不断完善，传统的商业运作有相当一部分让互联网取代，正如格林斯潘所说的世界 经济已进入新经济 时代 。传统的税收征管模式已不再适应电子商务条件下税收管理的发展需要。为此，电子商务时代的税收 问题 已成为各国的税收 法律 制度崭新而迫切解决的课题并日渐引起各国政府的重视。我国 目前 在互联网上的无形商品交易的税收征管法律上几乎是一个空白， 中国 税制在设计上还未对网上交易做出明确规定。如果不及时制定相关的税收制度与税收手段，以明确纳税对象或交易数字，很难保证网上征税的正常进行，从而造成国家税收的流失，抑制经济发展的步伐。本文试图结合电子商务运行的特点，阐明笔者对涉及电子商务税收征管法律中几个亟待解决的问题的基本看法。

　　一、电子商务税收有别于传统的税收征管

　　电子商务税收与传统的商务形式的税收征管在许多方面存在着差别，主要表现在以下几方面：（1）营业活动覆盖全球；最小的 企业 也能通过 网络 进入国际市场，跨国零售业成为可能，这将导致对小额收入的更为复杂的税收管辖权冲突。（2）可远距离运营；因为跨国经营一个公司变得容易，在避税地建立公司并运作它成本很小。（3）交易双方匿名化；网络交易中双方可能根本无法获知对方的身份、所在地，保密技术也使税收当局无法获得情报。（4）产品数字化；数字化产品可经过网络传送，有形产品与无形资产间的界限变得模糊。（5）规则不确定。电子商务的税收处理规则仍处于它的"婴儿期"，但肯定的是，其规则必须适应技术的快速发展并做出迅速的调整。

　　二、电子商务对现行税收征管体制的挑战

　　横跨信息技术、通信技术、 金融 服务领域、生产者、消费者和各国政府部门的电子政务是人类有史以来最复杂的系统工程之一，以它为主体形成的电子商务冲击着包括税收法律在内的某些旧有规则，而新的规则又来不及制定，由此必然导致电子商务的征税盲点。严重地冲击了我国现行税制和税收的征管。

　　1、电子商务对现行税制产生的 影响

　　首先，电子商务将对税收原则造成冲击。随着电子商务的发展，建立在国际互联网基础上的这种与传统的有形贸易完全不同的"虚拟"贸易形式，往往不能被现有的税制所涵盖，导致传统贸易主体与电子商务主体之间税负不公，从而对税收公平原则造成冲击。电子商务与传统贸易的课税方式和税负水平不一致，因税负不公而导致对经济的扭曲，因而对税收中性原则产生冲击。在电子商务交易中，产品或服务的提供者可以直接免去中间人如代理人、批发商、零售商等，而直接将产品提供给消费者。中间人的消失，将使许多无经验的纳税人加入到电子商务中来，这将使税务机关工作量增大。这无疑将影响到税收的效率原则。

　　其次，电子商务给传统税收体制及税收管理模式带来了巨大的挑战。电子商务所带来的问题还不仅表现在是否应该对它征税的问题，更大的挑战是，如何监管由于电子商务交易税收。如同大多数国家一样，中国税收体系及其征管手段还不足以对电子商务进行成熟和有效的管理。主要是因为：

　　第一、传统的税收是以常设机构，即一个企业进行全部或部分经营活动的固定经营场所，来确定经营所得来源地。但电子商务是建立在"虚拟市场"上，企业的贸易活动不再需要原有的固定营业场所、代理商等有形机构来完成，大多数产品或劳务的提供并不需要企业出现，而仅需一个网站和能够从事相关交易的软件，而且互联网上的网址、电子邮件地址、身份（ID）等，与产品或劳务的提供者并没有必然的联系，仅从这些信息是无法判断其机构所在地的。

　　第二、电子商务改变了产品的固有存在形式，使课税对象的性质变得模糊不清，税务机关在对某一课税对象征税时，会因为不知其适用何种税种而无从下手。在多数国家，税法对有形商品的销售，劳务的提供及无形财产的使用都有严格区分，并制定了不同的课税规定，但在网上交易中，交易对象都被转化为："数字化资讯"，许多产品或劳务是以数字化形式，通过电子传递来实现转化的。在国际互联网中传递，税务机关一般都无法在产品或劳务被变换回之前确认其 内容 ，因为其都为（0-1）数字代码信号，再加上出于安全考虑的加密技术，更令税务机关无法了解其核心内容，因而无法确认一项所得为销售所得，劳务所得或特许权使用费。同时，由于电于商务将原先以有形财产形式提供的商品转换成了（0-1）代码信号形式提供，使所得性质划分变得困难。比如，原来通过购买书籍、报纸和VCD获得知识，信息和娱乐的消费者，可以通过电子商务来达到同样的目的。税务机关此时就比较难确定对这种以数字形式提供的数据和信息，应视为提供服务所得还是销售商品所得。所得的划分难，必然会引起税收征管上的纠纷。

　　第三、电子商务对现行的税收征管方式造成冲击。

　　在网络这个独特的环境下，交易的方式采用无纸化，所有买卖双方的合同，作为销售凭证的各种票据都以电子形式存在，交易实体是无形的，交易与匿名支付系统联接，其过程和结果不会留下痕迹作为审计线索。现行税务登记依据的基础是工商登记，但信息网络交易的经营范围是无限，也不需事先经过工商部门的批准，因此，现行有形贸易的税务登记 方法 不再适用电子商务，无法确定纳税人的经营情况。在互联网电子商务中的账簿和凭证是以网上数字信息存在的，而且这种网上凭据的数字化又具有随时被修改而不留痕迹的可能，这将使税收征管失去了可靠的审计基础。由于网上交易的电子化，电子货币、电子发票、网上银行开始取代传统的货币银行、信用卡，现行的税款征收方式与网上交易明显脱节。现行税收征管方式的不适应将导致电子商务征税方面法律责任上的空白地带，对电子商务的征纳税法律责任将无从谈起。现行的税收征管手段，是在手工填报、人工处理的基础上进行的。而电子商务运行模式，无论从交易时间、地点、方式等各个方面都不同于传统贸易运作模式。其次，由于厂商和客户通过互相进行直接贸易，省略了商业中间环节机构，使商业中介扣缴税款的作用被严重削弱，因而税务机关更加难于开展征管。

　　第四，电子商务税收管辖权的确定。由于因特网的跨地域性远非传统交易的有限，它可以在极其短暂的时间内深入到世界的每一个甚至多个地区，当一项交易发生时，应由哪个地区的税务机关对它行使税收管辖权便难以确定。随着电子商务规模的不断扩大，这个问题如果不能尽快解决，必然会对销售方面的税收乃至消费行为产生很大的影响。

　　2、偷漏税严重

　　由于网上交易容易偷漏税，从而造成从事网上交易的公司和非网上交易公司的税负不平衡。网上交易公司税负轻，而非网上交易公司税负重，这种情况势必会造成重税负的非网上交易公司积极上网交易，进入网络贸易的"避税区"，从而造成更大税收流失。电子商务的发展除了虚拟的电子形式客观上为逃税、偷税提供了天然的方便外，又因为各国都有权就发生在其境内的运输或支付行为征税，所以纳税人大多选择在避税港建立虚拟公司，并通过其进行贸易，或将其作为交货地点，利用避税港的税收优惠政策避税，造成许多公司在经营地微利或亏损生存，而在避税港的利润却居高不下。目前，一些国际避税港甚至在互联网上推出了"避税服务"。今后，跨国公司利用网上贸易操作利润、规避税收将更加难以防范。

　　3、国际税收管辖权的矛盾

　　地域税收管辖权和居民税收管辖权的冲突是电于商务课税的焦点问题。世界上绝大多数国家（除少数避税港）为维护自身利益，避免财源流失，都同时实行地域管辖权和居民（公民）管辖权，并对由此引起的国际重复征税通常以双边税收协定的方式予与减免。但电子商务的发展，将引起地域税收管辖权的争执。比如，通过互相合作的Website来提供技术服务；通过国际互联网进行千里之外的心理咨询或医疗诊断服务等等。但是各国对电子商务交易所得在地域税收管辖权判定上，出于各自利益，会有很大争议。有些国家采取居民税收管辖权优先于地域税收管辖权，赞成加强居民税收管辖权。然而，居民税收管辖权也面临着挑战。虽然居民身份通常以公司注册地标准判定，但许多国家还坚持以管理和控制地标准判定居民身份。大多数国家的公司税法都允许外国公民担任本国公司的董事，还允许董事会在居住国以外召开。诸如电视会议等技术的广泛 应用 ，使得一下情况成为可能：管理和控制中心可能存在于多个国家，也可能不存在于任何国家，这使得居民税收管辖权形同虚设。

　　三、解决我国电子商务税收问题的思考

　　1、逐步完善税收法律制度

　　电子商务税收征管涉及到一系列的相关技术和电子商务税收法律问题。从目前来看，笔者认为，完善税收法律制度的总的思路是：在对现有的税制进行适当的补充和修订及相应条款的扩张性解释来处理因电子商务而引发的税收问题的基础上，逐步使税收法律制度健全和完善。

　　完善税收法律制度的重点应围绕当前电子商务运营过程中急需解决的问题而展开，解决诸如税收征管管辖问题、健全税制管理机构的功能、电子化单据的安全问题、防范偷漏税问题、电子商务税收的规范问题等。一方面，应借鉴发达国家关于电子商务税务法律制度的立法经验，遵循国际惯例与WTO规则接轨；另一方面，必须立足于我国的基本国情，充分应用新的 科技 手段，使电子商务税务法律制度体现出中国的特色。

　　防范偷漏税问题应成为电子商务税务立法的首要问题。在任何地方和任何时候，消极纳税和偷选税款的行为都难以避免，利益驱动是所有非法行为的最终动力。由于电子商务极易让商家逃避税收，如何开展征税、监控、管辖等均有待法律的完善。随着网上交易的普及，以及期货、股票的上网买卖即将启动，目前中国网上交易因为没有开发票的程序，因此容易偷税漏税。其中又以具投机性的期货及股票买卖最严重。跨境交易的税收和关税问题：包括是否交税、税收管辖、防止双重收税、税款流失等问题。今后，跨国公司利用网上贸易操作利润、规避税收将更加难以防范。经营电子商务的公司也可以选择在避税港建立虚拟公司等手段来逃避纳税义务。在未来的若干年内，电子商务税收的征管与反征管将在很大程度上是智力、技术、效率和速度的对抗。法律制度的完善是打击和预防偷漏税的最佳良策：也是健全税务制度的必然选择。